粤税函[2019]889号 国家税务总局广东省税务局关于征求《广东省“三旧"改造税收指引(征求意见稿)》意见的函

国家税务总局广东省税务局关于征求《广东省“三旧"改造税收指引(征求意见稿)》意见的函

粤税函[2019]889号      2019-11-14

广东省财政厅、广东省自然资源厅:

　　"三旧"改造是我省推进节约集约用地示范省建设，全面推进土地供给侧结构性改革，深入实施粤港澳大湾区建设的重大战略部署。按照《广东省人民政府关于深化改革加快推动"三旧"改造促进高质量发展的指导意见》 (粤府[2019]71号)要求，在前期与贵单位认真调查研究基础上，我局草拟了《广东省"三旧"改造税收指引(征求意见稿) 》，现发给你们征求意见，请于11 月20 日前回复修改意见，无意见的也请一并回复。

　　联系人:省税务局财产和行为税处 田亮昌 020-87576697

　　传真号码: 020- 38358253

　　附件: (广东省"三旧"改造税收指引(征求意见稿) )

　　国家税务总局广东省税务局

　　2019年11月14日

广东省"三旧"改造税收指引(征求意见稿)

　　国家税务总局广东省税务局 广东省自然资源厅 广东省财政厅　2019年11月

　　目录

　　第一大类:政府主导模式

　　1 收储模式

　　1.1情况描述

　　1.2 典型案例

　　1.3税务事项处理意见

　　2 统租模式

　　2.1 情况描述

　　2.2 典型案例

　　2.3税务事项处理意见

　　3 综合整治模式

　　3.1 情况描述

　　3.2 典型案例

　　3.3 税务事项处理意见

　　4 合作改造模式

　　4.1 情况描述

　　4.2 典型案例

　　4 .3税务事项处理意见

　　第二大类:市场方主导模式

　　5 农村集体自行改造

　　5.1 情况描述

　　5 . 2 典型案例

　　5.3 税务事项处理意见

　　6 村企合作改造

　　6.1 模式之一:土地整理后出让

　　6. 1.1情况描述

　　6. 1.2 典型案例

　　6. 1.3税务事项处理意见

　　6.2 模式之二:土地整理后租赁经营

　　6.2.1 情况描述

　　6.2.2 典型案例

　　6.2 .3税务事项处理意见

　　6.3 模式之三:土地整理后以复建地块集中安置

　　6.3.1 情况描述

　　6.3.2 典型案例

　　6.3 .3税务事项处理意见

　　6 .4模式之四:土地整理后回购物业

　　6 .4.1 典型案例

　　6.4.2 税务事项处理意见

　　6.5 模式之五:土地整理后合作经营

　　6.5.1 情况描述

　　6.5.2 典型案例

　　6.5 .3税务事项处理意见

　　7 企业自改模式

　　7.1 情况描述

　　7.2 典型案例

　　7.3 税务事项处理意见

　　8 企业收购改造模式

　　8.1 情况描述

　　8.2 典型案例

　　8 .3税务事项处理意见

　　9 单一主体归宗改造模式

　　9.1 情况描述

　　9.2 典型案例

　　9.3 税务事项处理意见

　　10 土地置换改造模式

　　10.1 情况描述

　　10.2 典型案例

　　10 .3税务事项处理意见

　　根据我省现行"三旧"改造模式发展情况，国家税务总局广东省税务局、广东省自然资源厅、广东省财政厅对《广东省"三旧"改造税收指引》 (粤地税发[2017]68号印发)进行修订，形成《广东省"三旧"改造税收指引(2019 年修订版) 》。

　　本指引共覆盖我省现行的两大类共十种"三旧"改造模式。其中，第一大类政府主导模式分为2收储、统租、综合整治、合作改造四种模式;第二大类市场方主导模式分为:农村集体自行改造、村企合作、企业自改、企业收购改造、单一主体归宗改造、土地置换改造六种模式。

　　本指引基于每种模式的典型案例，梳理"三旧"改造过程中涉及的增值税、土地增值税、契税、房产税、城镇土地使用税、企业所得税和个人所得税等税种相关税务处理事项，用于指导"三旧"改造项目的涉税管理。本指引未尽事宜按照税收法律、法规及相关规定执行。今后国家和省有新规定的按新规定执行。

第一大类 政府主导模式

　　1 收储模式

　　1. 1 情况描述

　　收储模式是指政府征收(含征收农村集体土地及收回国有土地使用权等情况，下同)、收购储备土地并完成拆迁平整后出让，由受让人开发建设的情形。

　　1.2 典型案例

　　A 市某旧厂房拆除重建改造项目，原厂房用地由政府收回后以公开出让方式引入投资者进行改造。具体为:

　　一、政府依照国土空间规划，按照法定程序，收回原厂房用地，并向原厂房权属人(被征收方)支付补偿(货币、土地置换、房产置换等多种补偿方式)。

　　二、经政府委托的施工企业对该土地进行建筑物拆除、土地平整等整理工作后，政府通过公开方式出让土地。

　　三、某商业地产公司(受让方〉竟得土地后，向政府支付土地出让价款，并将该项目打造成为大型城市商业综合体。

　　1.3 税务事项处理意见

　　1.3.1 征收方式收储

　　该典型案例税务事项涉及四个纳税人，分别是被征收方、征地拆迁方、土地受让方和工程施工方。涉及主要税种包括增值税、土地增值税、契税、城镇土地使用税、企业所得税、个人所得税。其中在土地征收环节，增值税、土地增值税、契税和个人所得税可享受相关税收优惠政策。

　　1.3. 1. 1 被征收方〈原权属人〉

　　被征收方的厂房用地被政府征收(收回)，并取得货币或实物补偿。

　　一、增值税

　　根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第一条第(三十七)款规定，土地使用者将土地使用权归还给土地所有者免征增值税。

　　被征收方的士地被政府征收(收回)，属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者，取得货币或其他经济利益，按规定可免征增值税。

　　被征收方的土地被政府征收(收回)时，如地上附着物(包括不动产) 一并被征收并取得经济利益，应根据现行规定按对应税目缴纳增值税。

　　二、土地增值税

　　根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第八条规定、《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》 (财法字[1995]6号)第十二条规定，对被征收单位或个人因国家建设的需要而被政府批准征用、收回房地产的，免征其土地增值税。

　　三、契税

　　(一)根据《广东省契税实施办法》(广东省人民政府令第41号)第八条第(四)项及《关予解释(广东省契税实施办法)第八条第四项的批复》) (粤府函[2007]127号)规定，被征收方的土地、房屋被县级以上人民政府征用、占用后，异地或原地重新承受土地、房屋权属，其成交价格或补偿面积没有超出规定补偿标准的，免征契税;超出的部分应按规定缴纳契税。

　　(二)根据《财政部 国家税务总局关于企业以售后回租方式进行融资等有关契税政策的通知》(财税[2012]82号)第三条规定，市、县级人民政府根据《国有土地上房屋征收与补偿条例》有关规定征收居民房屋，居民因个人房屋被征收而选择货币补偿用以重新购置房屋，并且购房成交价格不超过货币补偿的，对新购房屋免征契税:购房成交价格超过货币补偿的，对差价部分按规定征收契税。

　　居民因个人房屋被征收而选择房屋产权调换，并且不缴纳房屋产权调换差价的，对新换房屋免征契税:缴纳房屋产权调换差价的，对差价部分按规定征收契税。

　　四、企业所得税

　　(一)符合政策性搬迁规定情形的，根据《国家税务总局关于发布<企业政策性搬迁所得税管理办法>的公告》 (国家税务总局公告2012年第40号)和《国家税务总局关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告》 (国家税务总局公告2013年第11号)规定处理:企业应当就政策性搬迁过程中涉及的搬迁收入、搬迁支出、搬迁资产税务处理、搬迁所得等所得税征收管理事工页，单独进行税务管理和核算。在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可以暂不计入当期应纳税所得额，而在完成搬迁(不超过五年)的年度，对搬迁收入和支出进行汇总清算。

　　(二)不符合政策性搬迁规定情形的，按照《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例的相关规定处理:取得的拆迁补偿收入(含货币或非货币)，应计入企业所得税收入总额，发生与取得收入有关的、合理的支出，可在计算应纳税所得额时扣除。

　　五、个人所得税

　　根据《财政部 国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》 (财税[2005]45号)规定，对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款，免征个人所得税。

　　1.3.1.2 征地拆迁方(政府〉

　　政府(含具体征收实施单位)直接征收土地房屋，并向被征收方支付货币或实物补偿。

　　一、增值税

　　政府(含具体征收实施单位)向被征收方提供非货币形式的补偿，应按现行规定缴纳增值税。

　　二、土地增值税

　　政府以房产补偿被征收方，应按照《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及相关规定缴纳土地增值税。

　　三、企业所得税

　　拆迁方如为政府职能部门，不涉及企业所得税。政府部门以外其他机构因拆迁行为取得收入作为应税收入缴纳企业所得税，支付的补偿在税前扣除。

　　1.3.1.3 受让方

　　受让方以出让方式取得土地使用权。

　　一、增值税

　　受让方以出让方式取得土地使用权，向政府部门支付土地价款，按《国家税务总局关于发布<房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法>的公告》 (国家税务总局公告2016年第18号)的相关规定处理。

　　二、契税

　　(一)根据《财政部 国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》 (财税[2004]134号)规定，出让国有土地使用权的，其契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益。

　　( 二)根据《国家税务总局关于明确国有土地使用权出让契税计税依据的批复》 (国税函[2009]603号)规定，通过招标、拍卖或者挂牌程序承受国有土地使用权的，对承受者应按照土地成交总价款计征契税，其中的土地前期开发成本不得扣除。

　　三、城镇土地使用税

　　根据《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》(财税[2006]186号)规定，以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税:合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。

　　四、企业所得税

　　受让方可根据《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》 (国税发[2009]31号)规定，取得土地使用权所发生的支出作为土地开发成本支出进行税务处理。

　　1.3.1.4 工程施工方

　　工程施工方提供建筑物拆除、土地平整等劳务。

　　一、增值税

　　工程施工方提供建筑物拆除、土地平整等服务，应按建筑服务缴纳增值税。

　　二、企业所得税

　　根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例，施工企业从事建筑、安装、装配工程业务等各项收入，应计入企业所得税收入总额，按规定缴纳企业所得税。企业从事上述劳务持续时间超过12 个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

　　1.3.2 收购方式收储

　　以收购方式储备土地的，原权属人按转让土地使用权(不动产)计算缴纳增值税及附加税费、企业所得税(个人所得税)、土地增值税和印花税。其中:

　　一、增值税

　　以收购方式储备土地的，原权属人将土地使用权转让给收购方，应按转让土地使用权缴纳增值税。原权属人的土地以收购方式收储时，如地上附着物(包括不动产〉一并被收购并取得经济利益，应根据现行规定按对应税目缴纳增值税。

　　二、土地增值税

　　对纳入县(区)级以上"三旧"改造单元规划且原权属人能提供"三旧"改造方案批复(或等效文件〉的，根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条第四款及《财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》 (财税[2006]21号文)第四条有关规定，免征原权属人的土地增值税。

　　1.4 征收或收购方式收储后以"限地价、竞配建"方式供地

　　1.4.1 情况描述

　　"限地价、竞配建"是指土地"招拍挂"环节政府限定最高地价，达到限定地价后，开发商竞拍安居房的配建面积，安居房包括人才住房、公共租赁住房、特定群体租赁住房等。配建安居房移交方式有以下几种:

　　(一)直接移交方式:配建安居房地块和经营性地块捆绑供地，土地出让合同中列明直接将配建安居房地块国有建设用地使用权(可共用宗地)以出让方式首次登记到政府指定行政事业单位。不动产登记部门直接将配建安居房首次登记到政府指定的行政事业单位。

　　(二)无偿移交方式:政府指定接收单位与开发企业签订《不动产无偿转让协议》 ，不动产权属登记首次登记在开发企业名下，再通过转移登记将权属办至在政府指定接收单位名下。

　　(三)政府回购方式:政府指定回购单位与开发企业按约定价格(不低于成本价)签订《商品房买卖合同》 ，不动产权属登记首次登记在开发企业名下，再通过转移登记将权属办至政府指定回购单位名下。

　　1.4.2 税务事项处理意见

　　1.4.2.1 受让方

　　受让方以出让方式取得土地使用权。

　　一、增值税

　　(一)受让方取得土地使用权

　　受让方以出让方式取得土地使用权，向政府部门支付土地价款，按《国家税务总局关于发布<房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法>的公告》 (国家税务总局公告2016年第18号)的相关规定处理。

　　根据《财政部 国家税务总局关于明确金融、房地产开发、教育辅助服务等增值税政策的通知》 (财税[2016]140号)第七条规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目(选择简易计税方法的房地产者项目除外)，在取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用也允许在计算销售额时扣除口纳税人按上述规定扣除拆迁补偿费用时，应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料。其中，"拆迁补偿费用"限于货币形式的拆迁补偿费用。

　　(二)受让方移交配建安居房

　　1.直接移交方式

　　不动产登记部门直接将配建安居房首次登记到政府指定的行政事业单位，受让方属于为政府无偿提供建筑服务，应按照视同销售的相关规定缴纳增值税。

　　2. 无偿移交方式

　　受让方按照合同约定无偿移交配建安居房，属于无偿转让不动产，应按照视同销售的相关规定缴纳增值税。如配建安居房用于公益事业或者以社会公众为对象，不属于视同销售。

　　3. 政府回购方式

　　受让方通过转移登记将配建安居房的权属办至政府指定因购单位名下，应按现行规定缴纳增值税。

　　二、土地增值税

　　(一)直接移交方式。其发生的建筑安装工程成本允许作为取得土地使用权的成本扣除。

　　(二)无偿移交方式。如果出让合同(公告)或《不动产无偿转让协议》约定无偿移交的，应视同销售，按照《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》 (国税发[2006]187号)规定，其收入按下列方法和顺序确认: 1. 按本企业在同一地区、同-年度销售的向类房地产的平均价格确定; 2. 由主管税务机关参照当地当年、向类房地产的市场价格或评估价值确定。

　　土地增值税清算时，如已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入。视同销售的价款的金额作为取得土地使用权的成本，在计算土地增值税时予以加计扣除。

　　(三)政府回购方式。如果出让合同(公告〉约定按照不低于成本价移交的，据此确定土地增值税应税收入。

　　三、契税

　　根据《财政部 国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》 (财税[2004]134号)和《国家税务总局关于明确国有土地使用权出让契税计税依据的批复》 (国税函[2009]603号)规定，出让国有土地使用权的，其契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益。

　　四、企业所得税

　　( 一〉直接移交方式。按照《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》 (国税发[2009]31号)规定，配建安居房的相关支出应单独核算，作为取得土地使用权的成本，计入开发产品计税成本。

　　(二〉无偿移交方式。根据《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》 (国税发[2009]31号)规定，对无偿移交行为视同销售，确认收入实现。发生与取得收入有关的合理支出可在计算应纳税所得额时扣除。

　　(三)政府因购方式。根据《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》 (国税发[2009]31号)的规定确认收入。

　　2 统租模式

　　2.1 情况描述

　　统租模式是指政府下属企事业单位连片租赁农村集体的旧厂房用地并实施改造的情形。

　　2.2 典型案例

　　B 市电子城项目由政府主导，政府下属企业(承租方)连片租赁农村集体经济组织(土地出租方)的旧厂房、钢材堆放场等土地。具体为:该企业(承租方〉以农村集体经济组织(土地出租方〉的名义办理项目立项、规划、报建等建设手续，在承租土地上出资增设建筑物。租赁期内，承租方利用建筑物独立经营、获取收益;出租方仅收取土地租金，不参与承租方经营管理、不分取经营收益。土地租赁终止或期满，承租方向出租方返还租赁土地时，按租赁合同约定将土地和地上建(构)筑物一并无偿(或有偿)移交给出租方。

　　2.3 税务事项处理意见

　　该典型案例税务事项涉及两个纳税人，分别是土地出租方和承租方。涉及主要税种包括增值税、房产税、城镇土地使用税、企业所得税。

　　2.3.1 土地出租方〈农村集体经济组织〉

　　土地出租方出租农村集体建设用地，并取得土地租金。

　　一、增值税

　　根据《财政部 国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》 (财税[2016]47号)第三条第( 二)款的规定，纳税人以经营租赁方式将土地出租给他人使用，按照不动产经营租赁服务缴纳增值税。土地出租方(农村集体经济组织)将土地出租给承租方，应按不动产经营租赁服务缴纳增值税。

　　二、企业所得税

　　根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例规定，出租方出租土地取得的租金收入以及土地租赁终止或期满取得的增设建筑物等资产，应计入企业所得税收入总额，依法缴纳企业所得税。

　　2.3.2 承租方

　　承租方在承租土地上出资增设建筑物，并将建成的房屋用于出租。

　　一、增值税

　　承租方以土地出租方的名义在承租土地上出资增设建筑物，属于无偿提供建筑服务，应按照视同销售的相关规定缴纳增值税。土地租赁终止或期满时，承租方返还租赁土地时一并移交建筑物，不属于转让不动产，无需缴纳增值税。承租方将建成的建筑物用于出租，应按不动产经营租赁征收增值税。

　　二、房产税

　　根据《财政部 国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》(财税[2009]128号)规定，承租方无租使用农村集体经济组织(土地出租方)的房产，应依照房产余值代缴纳房产税。

　　三、城镇土地使用税

　　根据《财政部 税务总局关于承租集体土地城镇土地使用税有关政策的通知》(财税[2017]29号)规定，在城镇土地使用税征税范围内，承租集体所有建设用地的，由直接从集体经济组织承租土地的单位，即承租方缴纳城镇土地使用税。

　　四、企业所得税

　　( 一)根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例规定，承租方在租赁期内利用建筑物取得的经营收入，应计入企业所得税收入总额，发生与取得收入有关的、合理的支出，可在计算应纳税所得额时扣除。

　　(二)承租方在承租土地上出资增设建筑物应作为长期待摊费用，按照《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例的相关规定在租赁期内摊销。

　　3 综合整治模式

　　3.1 情况描述

　　综合整治是政府投资主导整治改造，不涉及拆除现状建筑及不动产权属变动，整治工程内容主要包括完善小区公共配套设施、小区道路、园林绿化等。

　　3.2 典型案例

　　C 市某古村历史文化景区环境综合整治改造项目由政府投资主导综合整泊，保留现有建筑主体结构和使用功能，完善配套设施和古建筑修缮，整治工程内容主要包括:雨污分流、三线下地、道路铺装、绿化景观、立面整饰以及古建筑修缮等。

　　3.3 税务事项处理意见

　　该典型案例税务事项涉及两个纳税人，分别是不动产原权属人和工程施工方。涉及主要税种包括增值税和企业所得税。

　　3.3.1 不动产原权属人

　　综合整治区域范围内不动产权属不变，由政府拨款给原权属人进行改造。

　　一、增值税

　　原权属人从政府取得拨款并用于综合整治项目，属于有偿提供增值税应税行为，应针对综合整治中建设配套设施、修建道路、园林绿化等具体行为，根据现行规定按对应税目缴纳增值税。

　　二、企业所得税

　　原权属人取得的政府拨款应计入收入总额，如果同时符合《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》 (财税[2011]70号)规定的三个条件，可作为不征税收入，在计算应纳税所得额时减除，但相应的用于改造支出以及形成资产所计提的折旧、摊销，不得在计算应纳税所得额时扣除。

　　3.3.2 工程施工方

　　工程施工方提供建筑物修缮等劳务。

　　一、增值税

　　工程施工方提供建筑物拆除、土地平整等服务，应按建筑服务缴纳增值税

　　二、企业所得税

　　根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例，施工企业从事建筑、安装、装配工程业务等各项收入，应计入企业所得税收入总额，按规定缴纳企业所得税。企业从事上述劳务持续时间超过12 个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

　　4 合作改造模式

　　4.1 情况描述

　　合作改造模式是以政府统一组织实施(即政府为征地拆迁方)为前提，有两种类型:

　　第一种类型是政府在拆迁阶段通过招标等公开方式引入土地前期整理合作方(下简称合作方)承担具体拆迁工作，该企业单位需要垫付征地拆迁补偿款的货币补偿部分，房屋补偿由政府直接补偿被征收方。完成拆迁后，政府将拟出让土地通过招标、拍卖或者挂牌等公开方式确定土地使用权人，在土地使用权人支付地价款后，政府再向合作方支付拆迁费用与合理利润。

　　第二种类型是政府通过招标等公开方式征选合作方，既承担土地前期整理的具体拆迁工作，又是土地使用权人。该合作方承担具体拆迁工作，垫付征地拆迁补偿款(含货币与非货币补偿) ，完成拆迁后，政府直接将拟出让土地使用权供应给该合作方，所支付拆迁费用与合理利润抵减其应向政府缴交的地价款。

　　4.2 典型案例

　　D 市某片区改造项目按照"政府主导、统一规划、整体更新"的原则，采用第一种类型改造。具体为:

　　一、在拆迁阶段，政府通过招标确定乙企业承担具体拆迁工作，由其垫资支付给被征收方的拆迁货币补偿与建筑物拆除、土地平整等费用，由政府成立的旧城改造指挥部以房屋直接补偿被征收方。

　　二、政府以招标、拍卖或者挂牌方式出让土地，甲集团公司(受让方)竟得土地使用权，按出让合同规定支付土地出让价款。

　　三、政府从土地出让收入中支付乙企业的征地拆迁成本(拆迁费用加上合理利润)。

　　四、政府按照出让合同约定将土地交付甲集团公司(受让方)使用。

　　4.3 税务事项处理意见

　　该典型案例税务事项涉及四个纳税人，分别是被征收方、征地拆迁方(政府)、土地受让方和工程施工方(合作方)。涉及主要税种包括增值税、土地增值税、契税、城镇土地使用税、企业所得税、个人所得税。其中在土地征收环节，增值税、土地增值税、契税和个人所得税可享受相关税收优惠政策。

　　4.3.1 第一种类型

　　4.3.1.1 被征收方

　　被征收方的土地被政府征收，并取得货币或实物补偿。

　　一、增值税

　　根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件3 《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第一条第(三十七)款规定，土地使用者将土地使用权归还给土地所有者免征增值税。

　　被征收方的土地被政府征收(收回)，属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者，取得货币或其他经济利益，按规定可免征增值税。

　　被征收方的土地被政府征收(收回)时，如地上附着物(包括不动产)一并被征收并取得经济利益，应根据现行规定按对应税目缴纳增值税。

　　二、土地增值税

　　根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第八条规定、《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》 (财法字[1995]6号)第十一条规定，对被征收单位或个人因国家建设的需要而被政府批准征用、收回房地产的，免征其土地增值税。

　　三、契税

　　(一)根据《广东省契税实施办法》(广东省人民政府令第41号)第八条第(四)项及《关予解释(广东省契税实施办法)第八条第四项的批复》) (粤府函[2007]127号)规定，被征收方的土地、房屋被县级以上人民政府征用、占用后，异地或原地重新承受土地、房屋权属，其成交价格或补偿面积没有超出规定补偿标准的，免征契税:超出的部分应按规定缴纳契税。

　　(二)根据《财政部 国家税务总局关于企业以售后回租方式进行融资等有关契税政策的通知》 (财税[2012]82号)第三条规定，市、县级人民政府根据《国有土地上房屋征收与补偿条例》有关规定征收居民房屋，居民因个人房屋被征收而选择货币补偿用以重新购置房屋，并且购房成交价格不超过货币补偿的，对新购房屋免征契税:购房成交价格超过货币补偿的，对差价部分按规定征收契税。

　　居民因个人房屋被征收而选择房屋产权调换，并且不缴纳房屋产权调换差价的，对新换房屋免征契税:缴纳房屋产权调换差价的，对差价部分按规定征收契税。

　　四、企业所得税

　　(一)符合政策性搬迁规定情形的，根据《国家税务总局关于发布(企业政策性搬迁所得税管理办法〉的公告》 (国家税务总局公告2012年第40号)和《国家税务总局关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告》 (国家税务总局公告2013年第11号)规定处理:企业应当就政策性搬迁过程中涉及的搬迁收入、搬迁支出、搬迁资产税务处理、搬迁所得等所得税征收管理事工页，单独进行税务管理和核算。在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可以暂不计入当期应纳税所得额，而在完成搬迁(不超过五年)的年度，对搬迁收入和支出进行汇总清算。

　　(二)不符合政策性搬迁规定情形的，按照《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例的相关规定处理:取得的拆迁补偿收入(含货币或非货币)，应计入企业所得税收入总额，发生与取得收入有关的、合理的支出，可在计算应纳税所得额时扣除。

　　五、个人所得税

　　根据《财政部 国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》 (财税[2005]45号)规定，对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款，免征个人所得税。

　　4.3.1.2 征地拆迁方〈政府〉

　　政府(含具体征收实施单位)直接征收土地房屋，并向被征收方支付实物补偿。

　　一、增值税

　　政府(含具体征收实施单位)向被征收方提供非货币形式的补偿，应按现行规定缴纳增值税。

　　二、土地增值税

　　政府以房产补偿被征收方，应按照《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及相关规定缴纳土地增值税。

　　三、企业所得税

　　拆迁方如为政府职能部门，不涉及企业所得税。政府部门以外其他机构因拆迁行为取得收入作为应税收入缴纳企业所得税，支付的补偿在税前扣除。

　　4.3.1.3 土地受让方〈甲集团公司〉

　　土地受让方(甲集团公司)以出让方式取得土地使用权。

　　一、增值税

　　受让方以出让方式取得土地使用权，向政府部门支付土地价款，按《国家税务总局关于发布<房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法>的公告》 (国家税务总局公告2016年第18号)的相关规定处理。

　　二、契税

　　(一)根据《财政部 国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》 (财税[2004]134号)规定，出让国有土地使用权的，其契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益。

　　(二)根据《国家税务总局关于明确国有土地使用权出让契税计税依据的批复》 (国税函[2009]603号)规定，通过招标、拍卖或者挂牌程序承受国有土地使用权的，对承受者应按照土地成交总价款计征契税，其中的土地前期开发成本不得扣除。

　　二、城镇土地使用税

　　根据《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》(财税[2006]186号)规定，以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税:合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。

　　四、企业所得税

　　根据《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》 (国税发[2009]31号)的规定，取得土地使用权所发生的支出作为土地开发成本进行税务处理。

　　4.3.1.4 工程施工方(乙企业〉

　　工程施工方(乙企业)承担具体拆迁中的建筑物拆除、土地平整等劳务。

　　一、增值税

　　工程施工方提供建筑物拆除、土地平整等服务，应按建筑服务缴纳增值税。

　　二、企业所得税

　　根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例，施工企业从事建筑、安装、装配工程业务等各项收入，应计入企业所得税收入总额，按规定缴纳企业所得税。企业从事上述劳务持续时间超过12 个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

　　4.3.2 第二种类型

　　与第一种类型的主要差异在于，在征地拆迁工作中，货币或实物补偿均由受让方支付给被征收方:土地受让方与工程施工方为同一企业(即合作方)。

　　4.3.2.1 被征收方

　　被征收方的土地被政府征收，并取得货币或实物补偿。

　　一、增值税

　　根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件3 《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第一条第(三十七)款规定，土地使用者将土地使用权归还给土地所有者免征增值税。被征收方的土地被政府征收(收回)，属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者，取得货币或其他经济利益，按规定可免征增值税。

　　被征收方的土地被政府征收(收回)时，如地上附着物(包括不动产)一并被征收并取得经济利益，应根据现行规定按对应税目缴纳增值税。

　　二、土地增值税

　　根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第八条规定、《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》 (财法字[1995]6号)第十一条规定，对被征收单位或个人因国家建设的需要而被政府批准征用、收回房地产的，免征其土地增值税。

　　三、契税

　　( 一)根据《广东省契税实施办法》(广东省人民政府令第41号)第八条第(四)项及《关予解释(广东省契税实施办法)第八条第四项的批复》) (粤府函[2007]127号)规定，被征收方的土地、房屋被县级以上人民政府征用、占用后，异地或原地重新承受土地、房屋权属，其成交价格或补偿面积没有超出规定补偿标准的，免征契税;超出的部分应按规定缴纳契税。

　　( 二)根据《财政部 国家税务总局关于企业以售后回租方式进行融资等有关契税政策的通知》 (财税[2012]82号)第三条规定，市、县级人民政府根据《国有土地上房屋征收与补偿条例》有关规定征收居民房屋，居民因个人房屋被征收而选择货币补偿用以重新购置房屋，并且购房成交价格不超过货币补偿的，对新购房屋免征契税;购房成交价格超过货币补偿的，对差价部分按规定征收契税。居民因个人房屋被征收而选择房屋产权调换，并且不缴纳房屋产权调换差价的，对新换房屋免征契税:缴纳房屋产权调换差价的，对差价部分按规定征收契税。

　　四、企业所得税

　　(一)符合政策性搬迁规定情形的，根据《国家税务总局关于发布(企业政策性搬迁所得税管理办法〉的公告》 (国家税务总局公告2012年第40号)和《国家税务总局关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告》 (国家税务总局公告2013年第11号)规定处理:企业应当就政策性搬迁过程中涉及的搬迁收入、搬迁支出、搬迁资产税务处理、搬迁所得等所得税征收管理事项，单独进行税务管理和核算。在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可以暂不计入当期应纳税所得额，而在完成搬迁(不超过五年)的年度，对搬迁收入和支出进行汇总清算。

　　(二)不符合政策性搬迁规定情形的，按照《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例的相关规定处理:取得的拆迁补偿收入(含货币或非货币)，应计入企业所得税收入总额，发生与取得收入有关的、合理的支出，可在计算应纳税所得额时扣除。

　　五、个人所得税

　　根据《财政部 国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》 (财税[2005]45号)规定，对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款，免征个人所得税。

　　4.3.2.2 土地受让方与工程施工方〈合作方〉

　　合作方以出让方式取得土地使用权，向被征收方支付货币或实物补偿，并承担具体拆迁中的建筑物拆除、土地平整等劳务。

　　一、增值税

　　合作方以出让方式取得土地使用权，向政府部门支付土地价款，按《国家税务总局关于发布<房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法>的公告》 (国家税务总局公告2016年第18号)的相关规定处理。

　　根据《财政部 国家税务总局关于明确金融、房地产开发、教育辅助服务等增值税政策的通知》 (财税[2016]140号)第七条规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目(选择简易计税方法的房地产老项目除外)，在取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用也允许在计算销售额时扣除。纳税人按上述规定扣除拆迁补偿费用时，应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料。其中，"拆迁补偿费用"限于货币形式的拆迁补偿费用。

　　合作方向被征收方提供非货币形式的补偿，应按现行规定缴纳增值税。

　　合作方提供建筑物拆除、土地平整等服务，应按建筑服务缴纳增值税。

　　二、土地增值税

　　(一)合作方负责拆迁安置，根据《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》 (国税函[2010]220号)的规定，用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》 (国税发[2006]187号)第三条第(一)款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费:回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋价值按《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》 (国税发[2006]187号)第三条第(一)款的规定计算，计入本项目的拆迁补偿费;异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。货币安置拆迁的，凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。

　　(二)发生的房屋拆除、土地平整费用，凡能提供合法有效凭证的予以扣除。

　　三、契税

　　根据《财政部 国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》 (财税[2004]134号)有关规定，合作方以出让方式取得土地使用权，其支付的拆迁补偿费用应计入契税计税依据。

　　四、城镇土地使用税

　　根据《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》(财税[2006]186号)规定，以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税:合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。

　　五、企业所得税

　　(一)根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例，合作方从事建筑拆除、土地平整工程业务等各项收入，应计入企业所得税收入总额，按规定缴纳企业所得税。企业从事上述劳务持续时间超过12 个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

　　(二)根据《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》 (国税发[2009]31号)的规定，取得土地使用权所发生的支出作为土地开发成本进行税务处理。