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4、改制评估 改制评估，是评估中最特殊的一种了，涉及到评估目的、企业人员的倾向性、企业整体的情况等，需要具体问题具体对待了。 三、可以改变资产账面价值的方式 以前通常的概念是，只有通过评估才能改变资产的账面价值。但是由于会计制度、会计准则改来又改去，现在已经混沌不清了。这里，做一个简单的整理。 1、非货币对外投资； 2、投资性房地产； 3、非货币性资产交换 4、生物资产； 5、债务重组； 6、金融资产、负债； 7、清产核资； 8、企业改制 四、非货币对外投资 严格的说，由于新准则的实施，非货币对外投资改变的并不是原先资产的账面价值，而是改变了资产的状态。但由于原先的习惯问题，还是单独列出来。 1、会计处理 ⑴ 《企业会计准则第第2 号——长期股权投资》第四条第四款： 通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则第7 号——非货币性资产交换》确定。 ⑵ 《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》第三条： 非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益： 2.1 该项交换具有商业实质； 2.2 换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。 换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。 ⑶ 《企业会计准则—非货币性资产交换》应用指南 换出资产为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。换出资产为长期股权投资的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。 ⑷ 公允价值 根据《企业会计准则——基本准则》第四十二条及其释义，公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。 2、所得税处理 ⑴ 《实施条例》第二十五条规定：企业发生非货币性资产交换，应当视同销售货物，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 ⑵ 《实施条例》第七十一条规定：通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。 ⑶ 《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）第三条第一款： 企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。 3、会计与所得税差异 在以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础的时候，会计处理与所得税基本没有差异。 五、投资性房地产 1、会计处理 ⑴ 房地产企业适用的范围 《企业会计准则第3 号——投资性房地产》第三条 本准则规范下列投资性房地产： 1.1 已出租的土地使用权。 1.2 持有并准备增值后转让的土地使用权。 1.3 已出租的建筑物。 第四条 下列各项不属于投资性房地产： 2.1 自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。 2.2 作为存货的房地产。 根据以上规定，房地产公司对于出租的土地使用权和房屋，可以适用投资性房地产；但对于自用的房地产和开发过程中准备出售的房地产，不适用投资性房地产。 ⑵ 可以采用公允价值的情况 第十条 有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式计量的，应当同时满足下列条件： 2.1 投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场； 2.2 企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。 ⑶ 公允价值计量的特殊规定 第十一条 采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销。 第十二条 已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式 2、所得税处理 ⑴ 《实施条例》第五十九条 固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。 ⑵ 《实施条例》第六十七条 无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。 ⑶ 《实施条例》第五十六条 企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。 ⑷ 《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）第一条： 企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。 改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）； 其他不改变资产所有权属的用途。 ⑸ 《关于执行〈企业会计准则〉有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2007]80号） 第三条：企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。 3、会计与所得税差异 ⑴ 计量方式发生变化时 自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。 会计计量方式发生变化时，所得税上资产的计税基础不发生变化，也不确认由于会计计量方式变化所导致的损益。 ⑵ 持有过程中 在持有过程中，会计上不得计提折旧和摊销，同时各期按照公允价值的变动进行资产的增加和减少； 所得税仍然按照原先的账面价值计提折旧和摊销，对于各种资产的增值或者减值，不调整该资产的计税基础，同时不确认由于公允价值变化所导致的损益。 ⑶ 换回时 采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。 |
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