自我国加入WTO以来,越来越多的生产型企业走向国际市场,产品出口比例逐渐增大。为增强出口商品的竞争能力,我国在国家政策上进行了重大改革。例如税法规定:从2000年起,生产企业自营出口或委托外贸企业出口自产货物视同自产货物,一律实行免、抵、退税额办法管理。因而增值税的账务处理也发生了变化,生产企业免、抵、退税增值税的会计处理主要涉及:应纳增值税额计算、免抵退税货物不得免征和抵扣税额计算、出口货物免抵税额和应退税额的核算以及账户的设置、报表的填列。笔者主要根据“免、抵、退”税政策规定,按纳税申报计算出生产企业当月的应免抵税额、应退税额以及留抵税额的几种情况的账务处理。
一、当期免抵退税额大于当期期末留抵税额 例1:某具有自营出口经营权的生产企业当期购入原材料180万元,进项税额30.6万元,材料验收入库。当期发生内销收入95万元(不含税),出口货物销售折算人民币收入135万元。(增值税率17%,退税率15%) 则:当期不予抵扣的税额=135×(17%-15%)=2.7万元 当期应纳增值税额=95×17%-(30.6-2.7)=-11.75万元 即期末留抵税额=11.75万元 根据增值税纳税申报表中,当期期末留抵税额20栏计算出本月留抵税额11.75万元 当期免、抵、退税额=135×15%=20.25万元 当期应退税额=11.75万元 当期出口货物免、抵税额=20.25-11.75=8.5万元 会计分录如下:(单位:万元) ①购入材料支付货款时的记账凭证: 借:商品采购 210.6 贷:银行存款 210.6 ②货物验收入库时的记账凭证: 借:库存商品 180 应交税金———应交增值税(进项税额) 30.6 贷:商品采购 210.6 ③内销货物时的记账凭证: 借:银行存款(应收账款) 111.15 贷:主营业务收入 95 应交税金———应交增值税(销项税额) 16.15 ④自营出口货物时免税的记账凭证: 借:应收外汇账款———××客户 135 贷:主营业务收入 135 ⑤收到外汇款时的记账凭证: 借:银行存款 135 贷:应收外汇账款———××客户 135 ⑥当期不予免征抵扣的税额转出时的记账凭证: 借:主营业务成本 2.7 贷:应交税金———应交增值税(进项税额转出) 2.7 ⑦当期出口货物免抵税额的记账凭证: 借:应交税金———应交增值税(出口抵减内销税额) 8.5 贷:应交税金———应交增值税(出口退税) 8.5 ⑧申报出口退税时的记账凭证: 借:应收补贴款 11.75 贷:应交税金———应交增值税(出口退税) 11.75 二、当期免抵退税额小于当期期末留抵税额 根据例1资料:假若上期留抵税额20万元,增值税申报表20栏本月留抵税额为3175万元。 则:当期不予抵扣的税额=135×(17%-15%)=27万元 当期应纳增值税额=95×17%-(20+306-27)=-31.75万元 即期末留抵税额=31.75万元 当期免、抵、退税额=135×15%=20.25万元<31.75万元 当期应退税额=20.25万元 当期出口货物免、抵税额=31.75-20.25=-11.5<0即没有免抵税额。 会计分录如下: ①———⑥同上例1 ⑦申报出口退税的记账凭证: 借:应收补贴款 20.25 贷:应交税金———应交增值税(出口退税) 20.25 三、当期免抵退税额等于当期期末留抵税额 根据例1资料:假若上期留抵税额85万元,增值税申报表20栏本月留抵税额为2025万元。 则:当期不予抵扣的税额=135×(17%-15%)=2.7万元 当期应纳增值税额=95×17%-(85+30.6-27)=-20.25万元 即期末留抵税额=2025万元 当期免、抵、退税额=135×15%=20.25万元 当期应退税额=20.25万元 当期出口货物免、抵税额=20.25-20.25=0即没有免抵税额。 会计分录如下: ①———⑥同上例1 ⑦申报出口退税的记账凭证: 借:应收补贴款 20.25 贷:应交税金———应交增值税(出口退税) 20.25 四、只有免、抵额,没有出口退税额,期末应纳税额等于零 例2:某具有自营出口经营权的生产企业当期购入原材料200万元,进项税额34万元,材料验收入库。当期发生内销收入250万元(不含税),出口货物销售折算人民币收入80万元。(增值税率17%,退税率15%)期初留抵税额10.1万元则:当期不予抵扣的税额=80×(17%-15%)=1.6万元 当期应纳增值税额=250×17%-(10.1+34-16)=0万元 根据增值税纳税申报表中,当期期末既无留抵税额也无应纳税额当期免、抵、退税额=80×15%=12万元 当期应退税额=0万元 当期出口货物免、抵税额=12万元 会计分录如下:(单位:万元) ①购入材料支付货款时的记账凭证: 借:商品采购 234 贷:银行存款 234 ②货物验收入库时的记账凭证: 借:库存商品 200 应交税金———应交增值税(进项税额) 34 贷:商品采购 234 ③内销货物时的记账凭证: 借:银行存款(应收账款) 292.5 贷:主营业务收入 250 应交税金———应交增值税(销项税额) 42.5 ④自营出口货物时的记账凭证: 借:应收外汇账款———××客户 80 贷:主营业务收入 80 ⑤收到外汇款时的记账凭证: 借:银行存款 80 贷:应收外汇账款———××客户 80 ⑥当期不予免征抵扣的税额转出时的记账凭证: 借:主营业务成本 1.6 贷:应交税金———应交增值税(进项税额转出) 1.6 ⑦当期出口货物免抵税额的记账凭证: 借:应交税金———应交增值税(出口抵减内销税额) 12 贷:应交税金———应交增值税(出口退税) 12 五、只有免、抵额,没有出口退税额,期末有应纳税额 根据例2资料:假若上期留抵税额等于零,增值税申报表19栏本月应纳税额为101万元。 则:当期不予抵扣的税额=80×(17%-15%)=1.6万元 当期应纳增值税额=250×17%-(34-1.6)=101万元 当期免、抵、退税额=80×15%=12万元 当期应退税额=0万元 当期出口货物免、抵税额=12万元 会计分录如下: ①———⑥同上例2 ⑦当期出口货物免抵税额的记账凭证: 借:应交税金———应交增值税(出口抵减内销税额) 12 贷:应交税金———应交增值税(出口退税) 12 ⑧月末对“应交税金———应交增值税”账户余额结转记账凭证: 借:应交税金———应交增值税(转出未交增值税) 10.1 贷:应交税金———未交增值税 10.1 ⑨次月缴纳税金的记账凭证: 借:应交税金———未交增值税 10.1 贷:银行存款 10.1 如果新设立的企业,政策规定:自首笔业务发生之日起12个月内发生的应退税额,不实行按月退税办法,而是采取结转下期继续抵顶内销货物应纳税款。也采取相当于上期留抵税额本期进行抵扣。当然,在实务操作中,除了以上账户处理外,还要结合两张报表:增值税纳税申报表及生产企业出口货物免、抵、退税申报表,正确填列数据,做账表一致。
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