案例解答不得抵扣进项税额的不动产发生用途改变用于允许抵扣进项税额项目的进项税额抵扣

全面推行营改增已如火如荼地实行了一周年，在《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号，以下称36号文）的《营业税改征增值税试点有关事项的规定》中第一条“（四）进项税额”明确规定，适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。

 

在36号文件中，关于这部分内容，表述比较简单，但在实际中，可能出现的情况非常多，因此，国家税务总局在36号文的基础上，又以公告的形式发布《不动产进项税额分期抵扣管理暂行办法》（以下称《办法》 ）(2016年第15号)，专门对不动产进项税额分2年抵扣政策，在实际操作层面上，区分不同情况，做出进一步的明确和细化。今天，小编主要根据《办法》第九条规定，来谈谈当不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变用于允许抵扣进项税额项目，如何计算可抵扣进项税额？

 

一、政策规定

 

《不动产进项税额分期抵扣管理暂行办法》第九条 按照规定不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的，按照下列公式在改变用途的次月计算可抵扣进项税额。

 

可抵扣进项税额＝增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率

 

按照本条规定计算的可抵扣进项税额，60%的部分于改变用途的次月从销项税额中抵扣，40%的部分为待抵扣进项税额，于改变用途的次月起第13个月从销项税额中抵扣。

 

二、政策解读

 

1、该改变用途的不动产属于《办法》规定，适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产（包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股以及抵债等各种形式取得的不动产）或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程（包括纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产）。注：房地产开发企业自行开发的房地产项目，融资租入的不动产，以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定。

 

2、不动产的用途发生改变，从用于“不得抵扣进项税额”的项目，转用于“允许抵扣进项税额”的项目，相应的部分进项税额可允许抵扣。其中，纳税人抵扣不动产进项税额需要凭2016年5月1日以后开具的合法有效的增值税扣税凭证，也就是俗称的“凭票扣税”。

 

3、不动产净值率＝（不动产净值÷不动产原值）×100%

 

三、案例说明

 

2016年6月15日，某增值税一般纳税人购进办公楼一座共计3330万元（含税）。该大楼专用于职工宿舍使用，计入固定资产，并于次月开始计提折旧，折旧年限20年，无残值(为计算方便，假设无残值)。 6月20日，该纳税人取得该大楼如下2份发票：增值税专用发票一份并认证相符，专用发票注明的金额为2100万元，税额231万元；增值税普通发票一份，普通发票注明的金额900万元，税额99万元。该大楼用于集体福利，当期进项税额不得抵扣，计入对应科目核算。2017年6月，纳税人将该大楼改变用途，用于生产经营。纳税人可按照不动产净值计算可抵扣进项税额。

 

1、计算不动产净值率

 

不动产净值率=（3330-3330/（20*12）*12）/3330=95%

 

2、计算可抵扣进项税额

 

纳税人购进该大楼时共计取得2份增值税发票。其中，1份增值税专用发票属于增值税扣税凭证，但另1份增值税普通发票，不属于增值税扣税凭证。因此，根据《办法》，该大楼允许抵扣的增值税扣税凭证注明税额为231万元。可见，由于没有取得合法有效增值税抵扣凭证，损失了一部分可以抵扣的进项税额。

 

可抵扣的进项税额=增值税扣税凭证注明或计算的进项税额*不动产净值率=231*95%=219.45万元

 

3、可抵扣进项税额处理

 

根据《办法》的相关规定，该219.45万元进项税额中的60%于改变用途的次月抵扣（2017年7月），剩余的40%于改变用途的次月起第13个月抵扣。

 

2017年7月应抵扣的进项税额=219.45*60%=131.67万元

 

2018年7月应抵扣的进项税额=219.45*40%=87.78万元