国际税收答疑手册

27.问：税收协定的特许权使用费条款一般采用什么方式限制来源国的征税权？

答：税收协定的特许权使用费条款通常以设定限制税率的方式来限制来源国的征税权。需要注意的是，税收协定中的“特许权使用费”概念比国内更为宽泛，包括使用或有权使用文学、艺术或科学著作（包括电影影片、无线电或电视广播使用的胶片、磁带）的版权，任何专利、商标、设计或模型、图纸、秘密配方或秘密程序，为使用或有权使用工业、商业、科学设备所支付的作为报酬的各种款项，或者为有关工业、商业、科学经验的信息所支付的作为报酬的各种款项。

28.问：非居民企业取得的融资租赁租金所得应如何纳税？

答：在中国境内未设立机构、场所的非居民企业，以融资租赁方式将设备、物件等租给中国境内企业使用，租赁期满后设备、物件所有权归中国境内企业（包括租赁期满后作价转让给中国境内企业），非居民企业按照合同约定的期限收取租金，应以租赁费（包括租赁期满后作价转让给中国境内企业的价款）扣除设备、物件价款后的余额，作为贷款利息所得计算缴纳企业所得税，由中国境内企业在支付时代扣代缴。

29.问：非居民企业取得的出租不动产租金所得应如何纳税？

答：非居民企业出租位于中国境内的房屋、建筑物等不动产，对未在中国境内设立机构、场所进行日常管理的，以其取得的租金收入全额计算缴纳企业所得税，由中国境内的承租人在每次支付或到期应支付时代扣代缴。

如果非居民企业委派人员在中国境内或者委托中国境内其他单位或个人对上述不动产进行日常管理的，应视为其在中国境内设立机构、场所，非居民企业应在税法规定的期限内自行申报缴纳企业所得税。

30.问：中国境内居民企业向未在中国境内设立机构、场所的非居民企业分配股息、红利等权益性投资收益，应于何时代扣代缴企业所得税？

答：中国境内居民企业向未在中国境内设立机构、场所的非居民企业分配股息、红利等权益性投资收益，应在做出利润分配决定的日期代扣代缴企业所得税。如实际支付时间先于利润分配决定日期的，应在实际支付时代扣代缴企业所得税。（TPPERSON按：国家税务总局公告2017年第37号第七条第二款规定：非居民企业取得应源泉扣缴的所得为股息、红利等权益性投资收益的，相关应纳税款扣缴义务发生之日为股息、红利等权益性投资收益实际支付之日。）

31.问：税收协定的基本框架包括哪些内容?

答：税收协定一般包括：人的范围和税种范围；一般定义、居民和常设机构；对各种所得和财产的性质认定、税收管辖权划分、相关条款之间的关系等事项做出了规定；消除双重征税；非歧视待遇、相互协商程序、信息交换、外交代表和领事官员、税收征收协助等条款；协定的生效和终止。

32.问：税收协定通常涉及哪些税种？

答：税收协定通常只涉及所得税（含企业所得税和个人所得税），此外部分税收协定的国际运输条款中还包括营改增后替代原营业税的增值税。

33.问：中国企业设立在第三国的常设机构应如何适用协定？

答：中国居民企业设在境外的常设机构是该居民企业的组成部分，不属于该国居民，其从境外取得的所得适用于中国和所得来源国的协定。例：中国银行新加坡分行从马来西亚取得的利息，适用于中马协定，而不是新马协定。

中国居民企业设在境外的常设机构从中国取得所得，则不适用任何税收协定。

34.问：在税收协定中，常设机构有什么意义和作用？

答：根据常设机构标准，如果一个非居民公司在本国有常设机构，并且通过该常设机构取得了经营所得，那么就可以判定这笔经营所得来源于本国，来源国就可以对这笔所得征税；反之，如果非居民公司在本国没有设立常设机构，那么该国就不能认定非居民公司的经营所得是来自于本国，因而也就不能对非居民公司的这笔经营所得行使征税权（地域管辖权）。可见在采用常设机构标准的国家，非居民公司的经营所得是否要被课税，关键取决于其在该国是否设立了常设机构。

35.问：税收协定中，劳务型常设机构适用范围是什么？

答：外国企业派其雇员到我国从事规定的劳务活动。

“雇员或雇佣的其他人员”是指本企业的员工，或者该企业聘用的在其控制下按照其指示向缔约对方提供劳务的个人。

劳务活动，指从事工程、技术、管理、设计、培训、咨询等专业服务活动。例如：对工程作业项目的实施提供技术指导、协助、咨询等服务（不负责具体的施工和作业）；对生产技术的使用和改革、经营管理的改进、项目可行性分析以及设计方案的选择等提供的服务；在企业经营、管理等方面提供的专业服务等。

36.问：如果境外企业在中国一个工地或同一工程连续承包两个及两个以上作业项目，应如何计算是否构成常设机构时间标准？

答：如果境外企业在中国一个工地或同一工程连续承包两个及两个以上作业项目，应从第一个项目作业开始至最后完成的作业项目止计算其在中国进行工程作业的连续日期，不以每个工程作业项目分别计算。

所谓为一个工地或同一工程连续承包两个及两个以上作业项目，是指在商务关系和地理上是同一整体的几个合同项目，不包括该企业承包的或者是以前承包的与本工地或工程没有关联的其他作业项目。例：一个建筑工地从商务关系和地理位置上形成不可分割的整体时，即使分别签订几个合同，该建筑工地仍为单一的整体。

37.问：如果企业将承包工程作业的一部分转包给其他企业，应如何计算其是否构成常设机构的时间标准？

答：如果企业将承包工程作业的一部分转包给其他企业，分包商在建筑工地施工的时间应算作总包商在建筑工程上的施工时间。如果分包商实施合同的日期在前，可自分包商开始实施合同之日起计算该企业承包工程作业的连续日期。同时，不影响分包商就其所承担的工程作业单独判定其是否构成常设机构。

38.问：实践中，对税收协定中“劳务活动在任何十二个月中连续或累计超过183天”的规定，应如何把握？

答：（1）若境外企业为中国境内某项目提供劳务（包括咨询劳务），以该企业派其雇员为实施服务项目第一次抵达中国之日期起至完成并交付服务项目的日期止作为计算期间，计算相关人员在中国境内的停留天数。（2）具体计算时，应按所有雇员为同一个项目提供劳务活动不同时期在中国境内连续或累计停留的时间来掌握，对同一时间段内的同一批人员的工作不分别计算。（3）如果同一个项目历经数年，境外企业只在某一个“十二个月”期间派雇员来中国境内提供劳务超过183天，而在其他期间内派人到中国境内提供劳务未超过183天，仍应判定该企业在中国构成常设机构。常设机构是针对该企业在中国境内为整个项目提供的所有劳务而言，而不是针对某一个“十二个月”期间内提供的劳务。所以，在整个项目进行中，如果非居民企业于其中一个“十二个月”期间在中国境内提供劳务超过183天，则应认为该企业在中国构成常设机构。

39.问:受益所有人概念及作用?

答：“受益所有人”是指对所得或所得据以产生的权利或财产具有所有权和支配权的人。“受益所有人”一般从事实质性的经营活动，可以是个人、公司或其他任何团体。代理人、导管公司等不属于“受益所有人”。

40.问：什么是导管公司？

答；导管公司一般是指通常以逃避或减少税收、转移或累积利润等为目的而设立的公司。这类公司仅在所在国登记注册，以满足法律所要求的组织形式，而不从事制造、经销、管理等实质性经营活动。

41.问：哪些因素不利于对申请人“受益所有人”身份进行认定？

答：（1）申请人有义务在规定时间（比如在收到所得的12个月）内将所得的全部或绝大部分（比如60%以上）支付或派发给第三国（地区）居民。（2）除持有所得据以产生的财产或权利外，申请人没有或几乎没有其他经营活动。（3）在申请人是公司等实体的情况下，申请人的资产、规模和人员配置较小（或少），与所得数额难以匹配。（4）对于所得或所得据以产生的财产或权利，申请人没有或几乎没有控制权或处置权，也不承担或很少承担风险。（5）缔约对方国家（地区）对有关所得不征税或免税，或征税但实际税率极低。（6）在利息据以产生和支付的贷款合同之外，存在债权人与第三人之间在数额、利率和签订时间等方面相近的其他贷款或存款合同。（7）在特许权使用费据以产生和支付的版权、专利、技术等使用权转让合同之外，存在申请人与第三人之间在有关版权、专利、技术等的使用权或所有权方面的转让合同。

42.问：特殊情况下特许权使用费的税务处理有哪些？

答：（1）境外企业分支机构从中国取得特许权使用收入，执行总公司和中国的协定。（2）中国居民企业境外分支机构从境内取得的特许权，不征所得税。（3）境外中资控股居民企业从境内取得特许权使用费收入，不征所得税。（4）境外企业从非居民境内分支机构取得特许权使用费，适用中国和境外企业国家的协定。

43.问：税收协定对国际运输一般有哪些规定？

答：（1）国际运输协定享受协定待遇的运输范围仅限于海运和空运，不含陆路运输。（2）不同协定下对协定待遇的规定不一样，具体分为互免所得税、优惠征所得税、互免增值税。（3）附属国际运输的收入可以享受协定待遇。（4）程租、期租、光租、干租、湿租在不同的协定下的适用问题。

44.问：附属于国际运输业务取得的所得主要包括哪些？

答：（1）以湿租形式出租船舶或飞机（包括所有设备、人员及供应）取得的租赁所得；（2）为其他企业代售客票取得的所得；（3）从市区至机场运送旅客取得的所得；（4）通过货车从事货仓至机场、码头或者后者至购货者间的运输，以及直接将货物发送至购货者所取得的运输所得；（5）以船舶或飞机从事国际运输的企业附营或临时性经营集装箱租赁取得的所得；（6）企业仅为其承运旅客提供中转住宿而设置的旅馆取得的所得；（7）非专门从事国际船运或空运业务的企业，以其本企业所拥有的船舶或飞机经营国际运输业务所取得的所得。

45.问：哪些情形下，中国居民可以申请启动相互协商程序？如何办理？

答：（1）对居民身份的认定存有异议，特别是相关税收协定规定双重居民身份情况下需要通过相互协商程序进行最终确认的；

（2）对常设机构的判定，或者常设机构的利润归属和费用扣除存有异议的；

（3）对各项所得或财产的征免税或适用税率存有异议的；

（4）违反税收协定非歧视待遇（无差别待遇）条款的规定，可能或已经形成税收歧视的；

（5）对税收协定其他条款的理解和适用出现争议而不能自行解决的；

（6）其他可能或已经形成不同税收管辖权之间重复征税的。

（7）中国国民认为缔约对方违背了税收协定非歧视待遇（无差别待遇）条款的规定，对其可能或已经形成税收歧视时，可以申请启动相互协商程序。

申请人应在不符合税收协定规定的征税行动首次通知之日起三年内，以书面形式向税务机关提出申请。申请人需要出示企业《税务登记证副本》或本人身份证明，同时提交《启动税收协定相互协商程序申请表》，委托代理人还需要提供申请人授权委托书及代理人申请证明。

负责申请人个人所得税或企业所得税征管的省级税务机关为受理申请的税务机关。申请人就缔约对方征收的非所得税类税收提出相互协商申请的，负责与该税收相同或相似的国内税收征收的省级税务机关为受理申请的税务机关。国内没有征收相同或相似税收的，省级国家税务局为受理申请的税务机关。申请人依规定申请启动相互协商程序，且未构成中国税收居民的，个人户籍所在地、法人或其他组织设立地的省级税务机关为受理申请的税务机关。