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张三应负担的个税为＝（20－8）×40060×30%－3375＝140841元。 假定张三在2007年12月行权20000股，2008年1月行权20000股。假设两次的净资产皆为每股20元。余下的60股并入其他次行权（备注：每次行权20000股，所得为240000元，刚好适用税率20%）。 第一次行权的个税为＝（20－8）×20000×20%－375＝47625元。 第二次行权的个税为＝（20－8）×20000×20%－375＝47625元。 两次行权个税和95250元，筹划前后相比节税额为140841－95250＝45591元。 值得注意的是：根据国税发〔2005〕9号第一条，“全年一次性奖金是指行政机关、企事业单位等扣缴义务人根据其全年经济效益和对雇员全年工作业绩的综合考核情况，向雇员发放的一次性奖金。上述一次性奖金也包括年终加薪、实行年薪制和绩效工资办法的单位根据考核情况兑现的年薪和绩效工资”和第三条“在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该计税办法只允许采用一次”规定可知：个人所得税中全年一次性奖金的计税办法，在一个纳税年度内只能用一次。 股票期权不属于全年一次性奖金的范畴。因此，在一个纳税年度内，员工获得非上市公司的股票期权和年终奖可以按国税发〔2005〕9号的计税方法计算两次。 值得说明的是，2005年3月28日，财政部和国家税务总局联合下发《关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕35号），其中第六条规定，“本通知自2005年7月1日起执行。《国家税务总局关于个人认购股票等有价证券而从雇主取得折扣或补贴收入有关征收个人所得税问题的通知》（国税发〔1998〕9号）的规定与本通知不一致的，按本通知规定执行”。从此规定可以看出：国税发〔1998〕9号第二条与财税〔2005〕35号规定不一致，按35号文执行。 然而，2005年5月19日，国家税务总局下发文件《关于企业高级管理人员行使股票认购权取得所得征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2005〕482号），其中第一条规定，“企业有股票认购权的高级管理人员，在行使股票认购权时的实际购买价低于购买日公平市场价之间的数额，属于个人所得税‘工资、薪金所得’应税项目的所得，应按照（国税发〔1998〕9号的规定缴纳个人所得税”。从第一条可以看出：对高级管理人员采用国税发〔1998〕9号文的规定计算。 根据笔者分析：这两个文件的相互关系理解如下：财税〔2005〕35号文适用于非高级管理人员，国税函〔2005〕482号适用于高级管理人员。 我国目前正处于法制化健全时期，许多税收法规之间的关系不是十分清晰，作为纳税筹划人员，如果对税收法规不清楚的地方，一定要联系主管税务机关，正确理解法规的适用范围后才能作出合法的纳税筹划方案！ |
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