民商法、税法与刑法之交集

交集的图表（二）

1. 何者最先进入交易？人们进行交易主要借助于合同工具。合同行为要接受法律的评价，只有得到法律完全肯定性评价的合同，其合同利益才是正当的，受到法律保护。合同行为要同时接受合同法、税法和刑法的评价。但这几个部门法进场评价的时间并不相同。一般是合同法先行进入，人们签订合同时首先注意的合同法的格式要求与主体要求，并关注的是合同交换的利益目的。但签订合同之后，随之产生了税收负担，称为合同税，缔约人必然会从减轻税负的角度进行必要的设计与选择；但税务机关则更多关注平等税负。之后，还要接受刑法的评价，刑法是最后一步动用，其评价的范围也最广阔与全面。其不但要评价合同行为，也要评价征税行为。一般而言，为节省法律资源，刑法的评价并不随意启动，只有在合同法与税法的评价出现瑕疵，即合同行为受到了合同法与税法的否定性评价的时候，才会启用刑法的评价。

2. 法际相互尊重？不同的法律部门，评价的是同一个对象——合同行为，而且评价的进入时间有先后。问题是，在合同法评价之后，税法的评价应否尊重合同法的评价？或者说，刑法的最后评价应否尊重前面的合同法评价与税法评价？还如突出的问题是，概念与术语含义是否认同？固然，不同的法律部门负载不同的使命，也会有不同的追求，但所有的法律部门都涵摄在宪法之下，因而应该遵守宪法的一般价值观。其实，不同的部门法都是在努力践行宪法的一般判断价值为具体的判断价值，只是分工有差异。譬如，民商法落实的是宪法上的自由原则。宪法上规定，自由为一般的价值追求，民商法便致力于落实到人间，于是就有了契约自由、团体设立的自由、婚姻自由、财产处分自由等。宪法上还规定，平等是一般的法律追求，于是税法便在国民之间分配公共负担时，努力地贯彻平等原则，于是有了横向公平与纵向公平。在一般的法律价值判断上，不同的部门法不应出现冲突；但在具体价值判断上，可能会有不同的偏好与选择。这种不同的偏好与选择，可能带来不同的立场，也可能形成不同的视野，看待法律问题也可能有不同的意见。但这些意见的出入，是法律从不同角度的观察，可能代言的是不同的利益群体。这些不同利益群体的意见表达，是民主社会的利益调节机制。法律受到公共利益理论的影响，也同样受到公共选择理论的影响。由此得出初步的结论，法际之间有相互的尊重，也会有不同的歧异，但法律一直要寻找的是协调的机制。

3. 哪个层级最薄弱？法律部门的发展不能齐头并进，也存在生态竞争。竞争的结果，便出现了理论层级的差异。考察我国的法律部门，由于开放与重视的先后不同，合同法、税法和刑法的发展存在差距。总体而言，合同法与刑法因为重视较早，投入的研究资源也宏大，其发展有目可睹。可由于我国进入税收国家的历史短暂，税法的发育一直迟滞。可以说，中国法律的发展，评价底端的民商法已经相当成熟，评价终端的刑法也达到了相当的高度，惟有中间层级的行政法，一直处于弱势地位。税法是处于中间层级的公法部门，一直发育不良。概言之，我国私法的发展已有长足的进步，发展最迟滞、最突出的是公法。由于公法发展滞后，国家与人民之间的关系就很难理顺，反过来也会戕害私法的发展。

4. 管治资源的借用？由于民商法、税法与刑法不是同步发展，因而生产的资源也不能等量齐观。一般考察结论，民商法与刑法相对发达，其理论资源相对丰富。在税法的发展中，由于自身的资源难以自给自足，经常借用其他部门法的管治资源。如税法中从民商法中介入了大量的法治制度，包括税法上的担保、保全制度、连带责任等。同样，税法从刑法中也借鉴了大量的理论，最典型的就是，税收法定主义很大程度上是类比了刑法上的罪行法定主义。

5． 法际发展的不平衡与侵略？法学部门之间由于发展相对不平衡，时常存在侵略现象。由于税法相对落后，管治资源贫乏，民商法与刑法时常越过自身边界，侵略税法制度。以民商法为例，民商法的许多概念与债法制度为税法所借用，一度造成税法难以独立自主，变成了民法分支。刑法更是取代税法之评价，扩大其适用空间，出现重刑主义的立场而不适当地取代行政罚。如我国刑法第二百零一条规定：“纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的百分之十以上不满百分之三十并且偷税数额在一万元以上不满十万元的，或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金；偷税数额占应纳税额的百分之三十以上并且偷税数额在十万元以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金。扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额占应缴税额的百分之十以上并且数额在一万元以上的，依照前款的规定处罚。”上述对偷税行为的规定，采取的是叙述罪状，而不是空白罪状，显然是刑法对税法的过分侵入。对于什么是偷税行为，涉及很强的技术性，而且技术在不断演变，由专业的税法来认定可能更准确与灵活。现在变成税务机关要听法院来告知对偷税行为的理解，而不是税务机关根据税法来认定什么是偷税行为。法官能比税务官员更知晓偷税行为吗？笔者的认识是，刑法应该对偷税规定为空白罪状，具体对偷税行为的描述应由税法来规定。对于是否构成偷税行为，应先由税务机关查阅税法来判断，再由法院来最后判断，而不是一开始就先查阅刑法，由刑法来判断。

（本文摘自：杨小强著：《中国税法：原理、实务与整体化》，山东人民出版社2008年版）