匡算应税利润的提示(扣除篇)

　　企业年底匡算应税利润，除了要准确把握收入的核算外，还要注意各种扣除项目的账务处理。结合现行会计核算规定，我们来看扣除方面应注意的问题。

  　一、应付职工薪酬
　　按照《企业会计准则第9号———职工薪酬（2006）》的规定，职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。包括以下8项：（一）职工工资、奖金、津贴和补贴；（二）职工福利费；（三）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；（四）住房公积金；（五）工会经费和职工教育经费；（六）非货币性福利；（七）因解除与职工的劳动关系给予的补偿；（八）其他与获得职工提供的服务相关的支出。

　　提醒注意以下几个项目的核算：
　　（一）工资
　　国家税务总局《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）第一条对《企业所得税法实施条例》第三十四条所称的“合理工资、薪金”进行了界定，同时给出了5个判断原则。相对于旧税法下的计税工资，新税法采取的是软标准，纳税人操作起来似乎更有余地，但纳税风险也随之增加。因为新税法规定，工资、薪金是否合理，税务机关要与企业的工资费用支出进行比对分析和实地核查。

　　这里需要特别提醒，企业不要混淆工资、薪金的企业所得税处理与个人所得税处理。个人所得税法下的工资、薪金范围不但涵盖了企业所得税法下的工资、薪金，也涵盖下面要提到的职工福利费等项目。按照“工资、薪金所得”代扣了个人所得税的支出，未必就一定能税前扣除。

　　（二）职工福利费
　　根据国税函[2009]3号文件规定，职工福利费包括3项内容：（一）尚未实行分离办社会职能的企业内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用；（二）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利；（三）按照其他规定发生的其他职工福利费。

　　财政部新近出台的《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》（财企[2009]242号）将职工福利费概括为以下几项：（一）为职工卫生保健、生活等发放或支付的各项现金补贴和非货币性福利；（二）企业尚未分离的内设集体福利部门所发生的设备、设施和人员费用；（三）职工困难补助，或者企业统筹建立和管理的专门用于帮助、救济困难职工的基金支出；（四）离退休人员统筹外费用；（五）按规定发生的其他职工福利费。同时规定，将企业为职工提供的交通、住房、通讯待遇，区分是否实行货币化改革，或纳入职工工资总额或纳入职工福利费管理，企业给职工发放的节日补助、未统一供餐而按月发放的午餐费补贴，纳入工资总额管理。

　　上述两个文件尽管都是对职工福利费的规定，但性质却不同。企业财务处理时参照财企[2009]242号文件规定，纳税处理时参照国税函[2009]3号文件规定，互不影响。两个文件执行口径的不同，决定了匡算应税利润时必然会涉及纳税调整。

　　（三）补充社会保险与商业保险
　　《企业所得税法实施条例》（国务院令2007年第512号）第三十五条第二款规定，企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。第三十六条规定，除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。

　　企业补充保险是介于社会保险和商业保险之间的一种特殊形式的保险，基本功能是对社会保险的补充。由于现行补充保险运作机构不统一，有的省份将其纳入社保中心管理，有的省份则由商业保险公司运作。因此，企业在财税处理时，要注意归集相关支出和扣除项目。这里要明确以下两个问题：
　　1.可以办理补充保险的机构
　　目前，国内可以经办企业补充养老保险的机构有：社会保险经办机构，商业保险公司，经国家资格认定、批准承办企业补充养老保险的机构，经当地劳动和社会保障行政部门批准、具备条件的大型企业、企业集团和行业也可以自行经办企业补充养老保险，但须建立专门的经办机构。无论哪种经办补充养老保险的机构，均须经劳动保障部进行资格认定。相对于补充养老保险而言，补充医疗保险并没有上述强制性规定，但也并非像商业保险一样不接受劳动保障部监管。

　　2.税前扣除比例问题
　　根据《关于补充养老保险费补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2009]27号）规定，自2008年1月1日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除，超过的部分不予扣除。

　　也就是说，即使是符合补充保险条件，支付对象也符合补充保险经办机构的规定，但超过规定比例列支的那部分补充保险，与《条例》第三十六条关于商业保险的规定一样，也不得税前扣除。

　　二、营业税金与附加
　　《企业所得税法实施条例》（以下简称《条例》）第三十一条规定，企业所得税前可以扣除的税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。

　　现行会计准则中，“营业税金及附加”科目核算的是企业经营活动发生的营业税、消费税、城市维护建设税、资源税和教育费附加及与投资性房地产相关的房产税、土地使用税，按规定计算确定的应缴矿产资源补偿费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税，直接记入“管理费用”科目。

　　这里需要注意以下几点：
　　1.税法所述“各项税金及其附加”，包含按会计准则核算的计入“营业税金与附加”和“管理费用”科目的税金及附加。

　　2.税法所述税金或附加是企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，为企业以外的他方负担的税金不得税前扣除，比如企业为个人负担的个人所得税。

　　企业处理这个问题时还要注意区分是代扣代缴还是代为负担。两种情形下法定纳税义务人均为收取款项的一方，企业作为付款方只负有代扣代缴义务，而代为负担时企业却成为税款的直接承担方，所以企业代他方负担的税金企业所得税前不得扣除。

　　3.“允许抵扣的增值税以外”的税金的界定应遵循增值税相关法规，这部分税金可能会直接通过损益科目实现税前扣除，如“非正常损失的购进货物”不能抵扣的进项税额可能会通过“管理费用”处理。也可能会通过其他成本类科目实现税前扣除，如“用于不动产项目的购进货物”发生的进项税额可能会通过“固定资产”的折旧实现税前扣除。