企业减资业务的财税处理

三、减资企业母公司的合并会计报表处理

例3：子公司A的实收资本1 000万，资本公积2 000万，未分配利润2 000万元，合计所有者权益5 000万。母公司B持股80%，少数股东合计持股20%。其中，少数股东中的一半（即占A股权10%的股东）按照原出资金额减资。减资后A公司的实收资本变化为900万，资本公积2000万，未分配利润2 000万元，合计权益变为4 900万。

减资后母公司B的持股比例变为88.89%（800/900），其享有的所有者权益为4 900×88.89%=4 355.56（万元）。而B原来占有4 000万元，等于在所有者权益中原少数股东所享有的份额中的355.56万元让渡给了大股东B。因此，在B的合并会计报表中应按“权益性交易”原则处理，将355.56万元在B的合并会计报表中增加资本公积（股本溢价）科目。

该业务在合并口径的报表处理相当于母公司B购买子公司A的少数股东所拥有的子公司股权。因此，合并报表的处理原则可以参考《企业会计准则第33号──合并财务报表》第四十七条的规定：母公司购买子公司少数股东拥有的子公司股权，在合并财务报表中，因购买少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，调整留存收益。

子公司A的个别报表会计处理（单位：万元）：

借： 实收资本  100

贷：银行存款   100

母公司B的合并报表──资产负债表

借： 实收资本     900

资本公积   2 000

未分配利润                 2 000

贷：少数股东权益           544.44

资本公积（股本溢价）   355.56

长期股权投资           4000

上述会计分录中的长期股权投资金额是按照原持股比例采用权益法计算后的得出的（长期股权投资成本800万元，权益法核算3 200万元，合计金额4 000万元）。少数股东权益 544.44万元是根据减资后少数股东的持股比例变为11.11%（100/900）计算的，其享有的所有者权益金额为4900×11.11%= 544.44（万元）。

该案例中还需要注意以下几点：

1.资本公积──股本溢价金额355.56万元属于权益性交易形成，如B公司今后处置A公司则不能转出，该金额应永久保留在B公司的合并会计报表中。B公司编制合并报表时需通过利润分配──期初未分配利润科目进行勾稽。

2.在B的合并报表──损益表中应区分减资之前和之后分段计算少数股东损益（假如减资导致少数股权变化）。

3.在B的合并报表──现金流量表中应将支付给少数股东减资金额作为支付其他与筹资活动有关现金。

例4：本公司系A公司母公司。A公司原实收资本为1 000万元，2014年11月末A公司所有者权益1 200万元（资本1 000万元、盈余公积10万元，未分配利润190万元）。2014年12月实现净利润20万元。2015年1月~8月实现净利润为80万元，9月~12月实现净利润为20万元。本公司原持有A公司70%的股权（账面长期投资为700万元），其他300万元股权系少数股东持有。

2014年11月30日，A公司减资300万元，但只是少数股东单方面减资300万元。根据决议和有关协议约定，减资时少数股东以2014年11月30日净资产为依据收回360万元，另外A公司需按5%的利率支付从2014年12月1日至变更完成日（实际退款日）止的利息。A公司所有法律变更手续及款项支付均于2015年8月31日完成，实际退款373.50（360+13.5）万元利息（少数股东出具发票）。A公司减资时点为2014年11月30日还是2015年8月31日？在合并报表中母公司如何处理？

少数股东的减资日应当是少数股东不再享有股东权利的开始日期。在例4中，如果减资的股东会决议在2014年11月30日或之前作出，少数股东自2014年11月30日后不再享有和承担A公司的盈利或亏损，其对A公司只有债权（收取减资款和约定利息的权利），则可以认为2014年11月30日作为减资日。母公司合并报表层面体现为收购少数股权的权益性交易（因为子公司净资产份额和减资款相同，故调整资本公积的金额为零）。但后续合并报表层面也需要体现出合同约定的利息支出（计入财务费用）。

张松老师：硕士研究生毕业，CPA、税务师、资产评估师、高会、北京市高会评委、BJCPA协会专家型管理人才、北京评标专家、BJCPA协会师资专家库成员、BJCPA协会培训网CPA综合讲师、中华会计网校实务培训讲师、中国会计视野版主、目前兼任多家大中型企业财税顾问及培训讲师、分别在《财务与会计》、《财会研究》、《财会月刊》、《财会学习》和《中国会计报》等报刊发表10余篇学术文章；同时参与北注协CPA考试辅导书的编写工作。

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