用好科目余额表 找出税务风险点

　　企业科目余额表反映了各会计科目在会计期间的金额变动及结余情况。从实践经验来看，对于百货公司这类经营范围广泛、经营模式多样、业务体量庞大的企业来说，通过对科目余额表的梳理和分析，能有效诊断出税务风险疑点，提前扫除税务风险隐患。

　　日前，中国百货商业协会和冯氏集团利丰研究中心发布报告称，在100多家以经营百货业态为主的企业样本中，约70%的企业已开展线上销售渠道，百货公司的销售模式进一步拓展。在实务中，许多大型百货公司往往经营范围广泛、经营模式多样、业务体量庞大，税务风险往往比较“隐秘”。从实践经验来看，百货公司通过梳理和分析科目余额表，并结合其他会计资料，能够有效诊断出税务风险疑点，提前扫除税务风险隐患。

　　01、案例

　　某百货股份有限公司甲公司，于1994年12月由原国有企业股份制改造成立，注册类型为国有相对控股非上市企业，执行企业会计准则，为增值税一般纳税人，征收方式为查账征收，下设分支机构(门店)30家、子公司2家。该企业属珠宝首饰零售行业，主要经营销售黄金、铂金、钻石、珠宝、翡翠、金银币章、金条及投资类产品等;饰品加工;回收黄金、黄金饰品。拥有中国金币特许零售商和上海黄金交易所会员资格。最近一段时间，笔者梳理了甲公司2016年~2019年科目余额表，排查出企业部分税务风险点。

　　02、其他业务收入—促销活动费”

　　适用税率是否准确

　　甲公司科目余额表中包括“其他业务收入—促销活动费”科目，这部分收入可能涉及“平销返利”问题。经梳理，该项收入为企业向厂商收取的广告促销费收入。甲公司组织厂商开展促销活动时，根据顾客在活动中实际使用的优惠券金额，直接从向厂商支付的货款中扣除，并以“促销费”名义，按6%税率向厂家开具增值税专业发票，并据此计算缴纳增值税。

　　根据《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》(国税发〔2004〕136号)规定，商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算)的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定，冲减当期增值税进项税额。因此，甲公司按照6%税率计算缴纳增值税的处理方式不正确，应按照当年销售货物的税率，冲减当期增值税进项税额。该企业应补缴增值税为358万元，附加税费43万元。

　　百货公司的经营模式主要有自营、联营柜台和出租柜台三种。其中，联营和出租模式中收取的各种名目费用，如促销活动费、经营管理费、服务费等一般会计入“其他业务收入”。对于这类收入，企业要关注是否存在适用税率有误、是否涉及平销返利行为，平销返利处理是否正确等环节。

　　03、其他业务收入—回购手续费

　　收入确认时点是否延后

　　甲公司科目余额表中“其他业务收入—回购手续费”科目反应的经济行为，是其回收旧金业务，即厂商委托甲公司代理旧金回购业务，回购旧黄金时由甲公司垫付资金，厂商取货时支付其货款及手续费。“其他应收款—旧金回收”账户则反映旧金回收业务的发生额。科目余额表显示，2018年，甲公司取得回购手续费收入40.6万元，但当年旧金回收业务发生额却高达2.8亿元。如此大的金额与几十万元的手续费收入明显不匹配。

　　经了解，该企业实际以厂商要求的开票时点为依据，确认手续费收入。根据增值税暂行条例及相关税收政策规定，销售应税劳务，其纳税义务发生时间为提供劳务同时收讫销售额或取得索取销售额凭据的当天。甲公司应该在其受厂商委托，实现从客户处收购旧金时，确认收入实现，根据双方的委托合同，确认应收手续费金额，并索取销售额的凭据，而不应该在开具发票时才确认纳税义务发生。最终，企业应补缴增值税156万元、企业所得税2613万元。

　　百货公司的经营模式多种多样，应关注是否按照增值税、企业所得税相关规定，及时确认了收入的实现。

　　04、黄金饰品以旧换新

　　消费税是否足额计提缴纳

　　以旧换新业务的收入是珠宝黄金零售企业主营业务中的重要组成部分，也是这类企业需要重点关注的税务风险点。在甲公司的科目余额表中，将以旧换新业务收入计入了主营业务收入中，并将以旧换新饰品收入与手续费收入分开记账。饰品收入计算缴纳了增值税和消费税，手续费收入只缴纳增值税、未缴纳消费税。

　　根据《财政部 国家税务总局关于调整金银首饰消费税纳税环节有关问题的通知》(财税字〔1994〕95号)第七条规定，纳税人采用以旧换新(含翻新改制)方式销售的金银首饰，应按实际收取的不含增值税的全部价款确定计税依据征收消费税。因此，企业以旧换新业务所收取的加工费，应与实际收到的不含增值税价款一并计算缴纳消费税，并计算缴纳相应的城市建设维护税及教育费附加。经计算，甲公司2016年~2020年以旧换新加工费应计未计消费税1115万元，应计未计城市建设维护税及教育费附加134万元。

　　以旧换新业务是比较特殊的一种销售行为，百货公司在处理这类业务时，应注意将向消费者收取的提炼费、加工费、材料损耗费等各种形式的费用，全额计入当期消费税的计税依据，准确计算缴纳增值税和消费税。

　　05、应交税费—应交印花税

　　是否存在应缴未缴印花税

　　甲公司科目余额表中的“应交税费—应交印花税”科目金额异常偏小。公司财务人员表示，根据业务需要，通过线上交易平台与上海黄金交易所进行原料采购交易，每次交易没有订立制式合同，每次交易通过提货单进行黄金实物交割;此外，与饰品加工企业及联营企业合作时由于交易频繁、合作时间长，也未签订制式合同，仅依据提货单提货。这些交易均未缴纳印花税。

　　根据《中华人民共和国印花税暂行条例》及《国家税务总局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》(国税发〔1991〕155号)等的规定，凡属于明确双方供需关系，据以供货和结算，具有合同性质的凭证，应按规定贴花。企业提货申请单属于有合同性质的凭证，因此，应按照“购销合同”税目缴纳印花税。饰品加工应纳印花税15万元，采购成品应纳印花税81万元，联营合作商品应纳印花税115万元。

　　实务中，许多百货公司都是上海黄金交易所的会员单位，在黄金期货市场存在实物交割环节，须关注是否足额缴纳印花税的问题。