以房地产融资性售后回租出租方的相关涉税处理

融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的，将资产出售给经中国人民银行批准（以下简称经批准）从事融资租赁业务的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。租期届满，承租人租金支付完毕并且根据融资租赁合同的规定履行完全部义务后，承租人有权按照残值购入资产，以拥有资产的所有权。但租赁期满后，不论出租人是否将资产残值销售给承租人，均属于融资租赁。在融资租赁发展初期，以设备售后租赁为主，但现行有关融资租赁业务的法律法规，包括商务部、银监会颁布的部门规章，均未禁止以不动产作为售后回租的标的物。所以，从法律层面上，以房地产作为标的物进行融资性售后回租并无法律障碍。在融资困难的情况下，房地产的原所有者（即承租人）通过售后回租的方式，可以盘活资产，既满足了企业对房地产的需要，又满足了对资金需求，能够有效缓解企业资金紧张压力；而房地产的新所有者（即出租人）通过售后回租交易，找到了一个风险小、回报大的投资机会。但按照融资租赁法的相关规定，以房地产融资性售后回租，房地产产权必须过户给出租方。由于融资租赁是以融资为目的，与一般购买不动产具有根本的区别，所以，在税收政策上，以房地产融资性租赁与一般购买不动产存在差异。本文结合现行税收政策，将以房地产进行融资性售后回租，出租人应当主要涉及哪些税收？

一、契税。《金融租赁公司管理办法》第三十四条规定：“从事售后回租业务的金融租赁公司应真实取得相应标的物的所有权。标的物属于国家法律法规规定其产权转移必须到登记部门进行登记的财产类别的，金融租赁公司应进行相关登记。”根据上述规定，承租方将不动产出售给融资租赁公司时，必须办理房产过户手续。根据《财政部、国家税务总局关于企业以售后回租方式进行融资等有关契税政策的通知》（财税〔2012〕82号）的规定，对金融租赁公司开展售后回租业务，承受承租人房屋、土地权属的，应当照章征收契税。

二、印花税。实务中，售后回租业务通常签订融资租赁合同，根据《国家税务总局关于对借款合同贴花问题的具体规定》（国税地字〔1988〕30号）的规定，对融资租赁合同，应根据合同所载的租金总额暂按“借款合同”计税贴花。对开展融资性售后回租，承租人应当按照其所载明的租金总额依照“借款合同”税目，按万分之零点五的税率计税贴花。

三、增值税。按照《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的规定，融资性售后回租服务属于贷款服务，应按照金融服务缴纳增值税。融资性售后回租，是指承租方以融资为目的，将资产出售给从事融资性售后回租业务的企业后，从事融资性售后回租业务的企业将该资产出租给承租方的业务活动。纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，计算当期销售额时可以扣除的价款本金，为书面合同约定的当期应当收取的本金。无书面合同或者书面合同没有约定的，为当期实际收取的本金。根据财税〔2016〕36号附件2规定，经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额。因此，融资性售后回租服务业务的销售额不包括"本金"，试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，出租人向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

四、房产税。融资性售后回租，房产产权人为出租人。但根据《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2009〕128号）的规定，融资租赁的房产，应由承租方自融资租赁合同约定开始日的次月起依照房产余值缴纳房产税；合同未约定开始日的，由承租方自合同签订的次月起依照房产余值缴纳房产税。另据《财政部、国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税〔2010〕121号）的规定，对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。虽然土地使用权证在租赁期间名义上归属于出租方，根据实质重于形式的原则，承租方还应当将相关地价并入房产原值计算缴纳房产税。

五、城镇土地使用税。《国家税务局关于检发<关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定>的通知》（国税地〔1988〕15号）第四条规定：土地使用税由拥有土地使用权的单位或个人缴纳。拥有土地使用权的纳税人不在土地所在地的，由代管人或实际使用人纳税；土地使用权未确定或权属纠纷未解决的，由实际使用人纳税；土地使用权共有的，由共有各方分别纳税。