财会[2020]20号 财政部关于修订印发《企业会计准则第25号——保险合同》的通知 

财政部关于修订印发《企业会计准则第25号——保险合同》的通知

财会[2020]20号          2020-12-19

国务院有关部委、有关直属机构，各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局)，新疆生产建设兵团财政局，有关中央管理企业：

　　为了适应社会主义市场经济发展需要，规范保险合同的会计处理，提高会计信息质量，根据《企业会计准则——基本准则》，我部对《企业会计准则第25号——原保险合同》进行了修订，现予印发。有关事项通知如下：

　　一、在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，自2023年1月1日起执行;其他执行企业会计准则的企业自2026年1月1日起执行。同时，允许企业提前执行。

　　二、执行本准则的企业，不再执行我部于2006年2月印发的《财政部关于印发〈企业会计准则第1号——存货〉等38项具体准则的通知》(财会〔2006〕3号)中的《企业会计准则第25号——原保险合同》和《企业会计准则第26号——再保险合同》，以及我部于2009年12月印发的《保险合同相关会计处理规定》(财会〔2009〕15号)。

　　执行中有何问题，请及时反馈我部。

　　附件：企业会计准则第25号——保险合同

财政部

2020年12月19日

　　附件：

企业会计准则第25号——保险合同

　　第一章 总则

　　第一条 为了规范保险合同的确认、计量和相关信息的列报，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。

　　第二条 保险合同，是指企业(合同签发人)与保单持有人约定，在特定保险事项对保单持有人产生不利影响时给予其赔偿，并因此承担源于保单持有人重大保险风险的合同。

　　保险事项，是指保险合同所承保的、产生保险风险的不确定未来事项。

　　保险风险，是指从保单持有人转移至合同签发人的除金融风险之外的风险。

　　第三条 本准则适用于下列保险合同：

　　(一)企业签发的保险合同(含分入的再保险合同);

　　(二)企业分出的再保险合同;

　　(三)企业在合同转让或非同一控制下企业合并中取得的上述保险合同。

　　签发保险合同的企业所签发的具有相机参与分红特征的投资合同适用本准则。

　　再保险合同，是指再保险分入人(再保险合同签发人)与再保险分出人约定，对再保险分出人由对应的保险合同所引起的赔付等进行补偿的保险合同。具有相机参与分红特征的投资合同，是指赋予特定投资者合同权利以收取保证金额和附加金额的金融工具。附加金额由企业(合同签发人)基于特定项目回报相机决定，且预计构成合同利益的重要部分。

　　第四条 下列各项适用其他相关会计准则：

　　(一)由《企业会计准则第6号——无形资产》、《企业会计准则第14号——收入》和《企业会计准则第21号——租赁》规范的基于非金融项目未来使用情况等形成的合同权利或义务，分别适用《企业会计准则第6号——无形资产》、《企业会计准则第14号——收入》和《企业会计准则第21号——租赁》。

　　(二)由《企业会计准则第9号——职工薪酬》和《企业会计准则第11号——股份支付》规范的职工薪酬计划、股份支付等形成的权利或义务，分别适用《企业会计准则第9号——职工薪酬》和《企业会计准则第11号——股份支付》。

　　(三)由《企业会计准则第14号——收入》规范的附有质量保证条款的销售，适用《企业会计准则第14号——收入》。

　　(四)生产商、经销商和零售商提供的余值担保，以及租赁合同中由承租方提供的余值担保，分别适用《企业会计准则第14号——收入》和《企业会计准则第21号——租赁》。

　　(五)企业合并中的或有对价，适用《企业会计准则第20号——企业合并》。

　　(六)财务担保合同，适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》、《企业会计准则第23号——金融资产转移》、《企业会计准则第24号——套期会计》和《企业会计准则第37号——金融工具列报》(以下统称金融工具相关会计准则)。企业明确表明将此类合同视作保险合同，并且已按照保险合同相关会计准则进行会计处理的，应当基于单项合同选择适用本准则或金融工具相关会计准则。选择一经作出，不得撤销。

　　(七)符合保险合同定义的信用卡合同或类似合同，如果定价时未单独评估和反映单一保单持有人的保险风险，合同条款中除保险保障服务以外的部分，适用金融工具相关会计准则或其他相关会计准则。

　　第五条 符合保险合同定义但主要以固定收费方式提供服务的合同，同时符合下列条件的，企业可以选择适用《企业会计准则第14号——收入》或本准则：

　　(一)合同定价不反映对单个保单持有人的风险评估;

　　(二)合同通过提供服务而非支付现金补偿保单持有人;

　　(三)合同转移的保险风险主要源于保单持有人对服务的使用而非服务成本的不确定性。

　　该选择应当基于单项合同，一经作出，不得撤销。

　　第六条 符合保险合同定义但对保险事项的赔偿金额仅限于清算保单持有人因该合同而产生的支付义务的合同(如包含死亡豁免条款的贷款合同)，企业可以选择适用金融工具相关会计准则或本准则。该选择应当基于保险合同组合，一经作出，不得撤销。

　　第二章 保险合同的识别、合并和分拆

　　第七条 企业应当评估各单项合同的保险风险是否重大，据此判断该合同是否为保险合同。对于合同开始日经评估符合保险合同定义的合同，后续不再重新评估。

　　第八条 企业基于整体商业目的而与同一或相关联的多个合同对方订立的多份保险合同，应当合并为一份合同进行会计处理，以反映其商业实质。

　　第九条 保险合同中包含多个组成部分的，企业应当将下列组成部分予以分拆，并分别适用相关会计准则：

　　(一)符合《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》分拆条件的嵌入衍生工具，适用金融工具相关会计准则。

　　(二)可明确区分的投资成分，适用金融工具相关会计准则，但与投资成分相关的合同条款符合具有相机参与分红特征的投资合同定义的，应当适用本准则。

　　(三)可明确区分的商品或非保险合同服务的承诺，适用《企业会计准则第14号——收入》。

　　保险合同经上述分拆后的剩余组成部分，适用本准则。投资成分，是指无论保险事项是否发生均须偿还给保单持有人的金额。

　　保险合同服务，是指企业为保险事项提供的保险保障服务、为不具有直接参与分红特征的保险合同持有人提供的投资回报服务，以及代具有直接参与分红特征的保险合同持有人管理基础项目的投资相关服务。

　　第十条 企业应当根据保险合同分拆情况分摊合同现金流量。合同现金流量扣除已分拆嵌入衍生工具和可明确区分的投资成分的现金流量后，在保险成分(含未分拆嵌入衍生工具、不可明确区分的投资成分和不可明确区分的商品或非保险合同服务的承诺，下同)和可明确区分的商品或非保险合同服务的承诺之间进行分摊，分摊至保险成分的现金流量适用本准则。

　　第三章 保险合同的分组

　　第十一条 企业应当将具有相似风险且统一管理的保险合同归为同一保险合同组合。

　　第十二条 企业应当将同一合同组合至少分为下列合同组：

　　(一)初始确认时存在亏损的合同组;

　　(二)初始确认时无显著可能性在未来发生亏损的合同组;

　　(三)该组合中剩余合同组成的合同组。企业不得将签发时间间隔超过一年的合同归入同一合同组。第十三条企业可以按照获利水平、亏损程度或初始确认后在未来发生亏损的可能性等，对合同组作进一步细分。

　　第十四条 企业应当以合同组合中单项合同为基础，逐项评估其归属的合同组。但有合理可靠的信息表明多项合同属于同一合同组的，企业可以多项合同为基础评估其归属的合同组。

　　第十五条 企业针对不同特征保单持有人设定不同价格或承诺不同利益水平的实际能力因法律法规或监管要求而受到限制，并将因此限制而导致合同组合中的合同被归入不同合同组的，企业可以不考虑相关限制的影响，将这些合同归入同一合同组。

　　第四章 确认

　　第十六条 企业应当在下列时点中的最早时点确认其签发的合同组：

　　(一)责任期开始日;

　　(二)保单持有人首付款到期日，或者未约定首付款到期日时企业实际收到首付款日;

　　(三)发生亏损时。合同组合中的合同符合上述时点要求时，企业应当根据本准则

　　第三章相关规定评估其归属的合同组，后续不再重新评估。责任期，是指企业向保单持有人提供保险合同服务的期间。

　　第十七条 企业应当将合同组确认前已付或应付的、系统合理分摊至相关合同组的保险获取现金流量，确认为保险获取现金流量资产。

　　保险获取现金流量，是指因销售、核保和承保已签发或预计签发的合同组而产生的，可直接归属于其对应合同组合的现金流量。

　　第十八条 合同组合中的合同归入其所属合同组时，企业应当终止确认该合同对应的保险获取现金流量资产。

　　第十九条 资产负债表日，如果事实和情况表明保险获取现金流量资产可能存在减值迹象，企业应当估计其可收回金额。保险获取现金流量资产的可收回金额低于其账面价值的，企业应当计提资产减值准备，确认减值损失，计入当期损益。导致以前期间减值因素已经消失的，应当转回原已计提的资产减值准备，计入当期损益。

　　第五章 计量

　　第一节 一般规定

　　第二十条 企业应当以合同组作为计量单元。企业应当在合同组初始确认时按照履约现金流量与合同服务边际之和对保险合同负债进行初始计量。合同服务边际，是指企业因在未来提供保险合同服务而将于未来确认的未赚利润。本准则第六章对分出的再保险合同组确认和计量另有规定的，从其规定。

　　第二十一条 履约现金流量包括下列各项：

　　(一)与履行保险合同直接相关的未来现金流量的估计;

　　(二)货币时间价值及金融风险调整;

　　(三)非金融风险调整。非金融风险调整，是指企业在履行保险合同时，因承担非金融风险导致的未来现金流量在金额和时间方面的不确定性而要求得到的补偿。

　　履约现金流量的估计不考虑企业自身的不履约风险。

　　第二十二条 企业可以在高于合同组或合同组合的汇总层面估计履约现金流量，并采用系统合理的方法分摊至合同组。

　　第二十三条 未来现金流量的估计应当符合下列要求：

　　(一)未来现金流量估计值为无偏的概率加权平均值;

　　(二)有关市场变量的估计应当与可观察市场数据一致;

　　(三)以当前可获得的信息为基础，反映计量时存在的情况和假设;

　　(四)与货币时间价值及金融风险调整分别估计，估计技术适合合并估计的除外。

　　第二十四条 企业估计未来现金流量时应当考虑合同组内各单项合同边界内的现金流量，不得将合同边界外的未来现金流量用于合同组的计量。

　　企业有权要求保单持有人支付保费或者有实质性义务向保单持有人提供保险合同服务的，该权利或义务所产生的现金流量在保险合同边界内。

　　存在下列情形之一的，表明企业无实质性义务向保单持有人提供保险合同服务：

　　(一)企业有实际能力重新评估该保单持有人的风险，并据此可重新设定价格或承诺利益水平以充分反映该风险。

　　(二)企业有实际能力重新评估该合同所属合同组合的风险，并据此可重新设定价格或承诺利益水平以充分反映该风险，且重新评估日前对应保费在定价时未考虑重新评估日后的风险。

　　第二十五条 企业应当采用适当的折现率对履约现金流量进行货币时间价值及金融风险调整，以反映货币时间价值及未包含在未来现金流量估计中的有关金融风险。适当的折现率应当同时符合下列要求：

　　(一)反映货币时间价值、保险合同现金流量特征以及流动性特征;

　　(二)基于与保险合同具有一致现金流量特征的金融工具当前可观察市场数据确定，且不考虑与保险合同现金流量无关但影响可观察市场数据的其他因素。

　　第二十六条 企业在估计履约现金流量时应当考虑非金融风险调整，以反映非金融风险对履约现金流量的影响。

　　企业应当单独估计非金融风险调整，不得在未来现金流量和折现率的估计中隐含非金融风险调整。

　　第二十七条 企业应当在合同组初始确认时计算下列各项之和：

　　(一)履约现金流量;

　　(二)在该日终止确认保险获取现金流量资产以及其他相关资产或负债对应的现金流量;

　　(三)合同组内合同在该日产生的现金流量。上述各项之和反映为现金净流入的，企业应当将其确认为合同服务边际;反映为现金净流出的，企业应当将其作为首日亏损计入当期损益。

　　第二十八条 企业应当在资产负债表日按照未到期责任负债与已发生赔款负债之和对保险合同负债进行后续计量。

　　未到期责任负债包括资产负债表日分摊至保险合同组的、与未到期责任有关的履约现金流量和当日该合同组的合同服务边际。

　　已发生赔款负债包括资产负债表日分摊至保险合同组的、与已发生赔案及其他相关费用有关的履约现金流量。

　　第二十九条 对于不具有直接参与分红特征的保险合同组，资产负债表日合同组的合同服务边际账面价值应当以期初账面价值为基础，经下列各项调整后予以确定：

　　(一)当期归入该合同组的合同对合同服务边际的影响金额;

　　(二)合同服务边际在当期计提的利息，计息利率为该合同组内合同确认时、不随基础项目回报变动的现金流量所适用的加权平均利率;

　　(三)与未来服务相关的履约现金流量的变动金额，但履约现金流量增加额超过合同服务边际账面价值所导致的亏损部分，以及履约现金流量减少额抵销的未到期责任负债的亏损部分除外;

　　(四)合同服务边际在当期产生的汇兑差额;

　　(五)合同服务边际在当期的摊销金额。

　　第三十条 企业应当按照提供保险合同服务的模式，合理确定合同组在责任期内各个期间的责任单元，并据此对根据本准则第二十九条(一)至(四)调整后的合同服务边际账面价值进行摊销，计入当期及以后期间保险服务收入。

　　第三十一条 企业因当期提供保险合同服务导致未到期责任负债账面价值的减少额，应当确认为保险服务收入;因当期发生赔案及其他相关费用导致已发生赔款负债账面价值的增加额，以及与之相关的履约现金流量的后续变动额，应当确认为保险服务费用。

　　企业在确认保险服务收入和保险服务费用时，不得包含保险合同中的投资成分。

　　第三十二条 企业应当将合同组内的保险获取现金流量，随时间流逝进行系统摊销，计入责任期内各个期间的保险服务费用，同时确认为保险服务收入，以反映该类现金流量所对应的保费的收回。

　　第三十三条 企业应当将货币时间价值及金融风险的影响导致的未到期责任负债和已发生赔款负债账面价值变动额，作为保险合同金融变动额。

　　企业可以选择将货币时间价值及金融风险的影响导致的非金融风险调整变动额不作为保险合同金融变动额。

　　第三十四条 企业应当考虑持有的相关资产及其会计处理，在合同组合层面对保险合同金融变动额的会计处理做出下列会计政策选择：

　　(一)将保险合同金融变动额全额计入当期保险财务损益。

　　(二)将保险合同金融变动额分解计入当期保险财务损益和其他综合收益。选择该会计政策的，企业应当在合同组剩余期限内，采用系统合理的方法确定计入各个期间保险财务损益的金额，其与保险合同金融变动额的差额计入其他综合收益。

　　保险财务损益，是指计入当期及以后期间损益的保险合同金融变动额。保险财务损益包括企业签发的保险合同的承保财务损益和分出的再保险合同的分出再保险财务损益。

　　第三十五条 企业应当将非金融风险调整账面价值变动中除保险合同金融变动额以外的金额计入当期及以后期间损益。

　　第三十六条 对于本准则适用范围内的具有相机参与分红特征的投资合同，企业应当按照本准则有关保险合同的规定进行会计处理，但下列各项特殊规定除外：

　　(一)初始确认的时点为企业成为合同一方的日期。

　　(二)企业有支付现金的实质性义务的，该义务所产生的现金流量在合同边界内。企业有实际能力对其支付现金的承诺进行重新定价以充分反映其承诺支付现金的金额及相关风险的，表明企业无支付现金的实质性义务。

　　(三)企业应当按照投资服务的提供模式，在合同组期限内采用系统合理的方法对合同服务边际进行摊销，计入当期及以后期间损益。

　　第三十七条 对于中期财务报表中根据本准则作出的相关会计估计处理结果，企业应当就是否在本年度以后中期财务报表和年度财务报表中进行调整做出会计政策选择，并一致应用于本准则适用范围内的合同组。

　　第三十八条 企业对产生外币现金流量的合同组进行计量时，应当将保险合同负债视为货币性项目，根据《企业会计准则第19号——外币折算》有关规定处理。资产负债表日，产生外币现金流量的合同组的汇兑差额应当计入当期损益。企业根据本准则第三十四条规定选择将保险合同金融变动额分解计入当期保险财务损益和其他综合收益的，与计入其他综合收益的金额相关的汇兑差额，应当计入其他综合收益。