虚开增值税专用发票罪量刑规范化研究

　　内容提要：《量刑指导意见》的制定与实施推动我国量刑逐渐向科学化、标准化和统一化方向发展。由于《量刑指导意见》未将虚开增值税专用发票罪纳入常见罪名，加之相关司法解释滞后，以致司法实践中出现了以不规范的量刑化解司法解释滞后带来的量刑不均衡现象。本文以载于中国裁判文书网的70份虚开增值税专用发票罪判决书为样本，研究虚开增值税专用发票罪量刑规范化，发现其中显现的量刑不规范问题具有一定典型性。本文认为，明确虚开增值税专用发票罪的量刑标准，严格依据《量刑指导意见》的一般规定，厘清确定该罪量刑起点和基准刑的各犯罪事实之间的关系，是实现本罪量刑规范化的关键。

　　关键词：虚开增值税专用发票罪量刑规范化量刑失衡基准刑

　　随着最高人民法院于2010年和2013年相继颁布《人民法院量刑指导意见（试行）》、《最高人民法院关于常见犯罪的量刑指导意见》（以下简称《量刑指导意见》），到2017年《量刑指导意见》修订并实施，我国刑事审判实务中曾经长期采用的“估堆法”逐步被定性分析与定量分析相结合的“三步骤”量刑方法取而代之，司法实践中普遍存在的量刑失衡得以明显改善，量刑逐渐向科学化、标准化和统一化方向发展。然而，在量刑规范化的背景下，刑事实务中发案率居高的虚开增值税专用发票罪的量刑失衡问题仍显严重，以致消解了刑罚对虚开增值税专用发票行为的司法效果。

　　一、虚开增值税专用发票罪量刑失衡的表现

　　本文以载于中国裁判文书网的70份虚开增值税专用发票罪判决书为样本，涵盖全国13个省份的高级、中级、基层人民法院从2013年到2016年作出的判决。其中，显现的量刑不规范问题具有一定典型性。

　　（一）量刑遗漏重要犯罪情节

　　虚开税款数额和骗取国家税款数额作为虚开增值税专用发票罪的犯罪构成事实，是确定量刑起点和基准刑的最重要依据。然而司法实践中，有些法官在确定犯罪构成事实的过程中存在遗漏重要情节现象，导致量刑偏差。例如，山东省淄博市博山区人民法院（2015）博刑初字第106号刑事判决书中，仅以11名被告人的抵扣税款数额作为量刑依据，而作为犯罪构成事实的虚开税款数额并未予以查明也未成为量刑情节。又如，湖北省汉川市人民法院（2014）鄂汉川刑初字第00150号刑事判决书，仅以行为人的虚开税款数额作为量刑依据，而未查明其骗取国家税款数额。同样情况，在确定犯罪构成事实时，在虚开税款数额和抵扣税款数额两个事实中仅查明其中之一的，在70个判决中有11个，约占15.7%。

　　此外，70份样本中，有6份判决在案情中涉及行为人多次实施虚开增值税专用发票的行为，而这一情节在量刑中均未予以体现。我国刑事立法和司法一向将犯罪次数作为犯罪结果、数额以外衡量犯罪社会危害性的另一个维度，而实践中虚开增值税专用发票罪的量刑大多遗漏了该重要情节。

　　（二）犯罪数额与宣告刑之间关系失衡

　　“‘数额型’犯罪一般根据犯罪数额大小确定适用法定刑，只要犯罪数额达到相应法定刑的起点，便可构成该罪，犯罪数额超出起点的部分应当增加相应的刑量。”可见，犯罪数额不仅是数额犯定罪的主要依据，也是量刑的主要依据。因此，虚开增值税专用发票罪作为数额犯，在“犯罪构成事实以外的量刑情节”相当的情况下，宣告刑应当与犯罪数额成正相关。而样本显现，在判决书载明的“犯罪构成事实以外的量刑情节”基本一致的情况下，存在宣告刑与犯罪数额之间的关系不明确甚至反相关的情况。

　　以江苏省的两个判决为例。江苏省无锡市惠山区人民法院（2015）惠刑二初字第00043号刑事判决书与江苏省响水县人民法院（2014）响刑初字第0170号刑事判决书，同样存在被告人自首、积极退赃、虚开税款数额全部抵扣的量刑情节。但前者的被告人钱某让他人为自己虚开税款的数额为145 325.79元，后者的被告人陆某让他人为自己虚开的税款数额为78 381.32元。前者超过后者虚开税款数额近一倍，但前者被判处有期徒刑二年、缓刑三年，后者被判处有期徒刑二年、未宣告缓刑。显然，后者获刑实际重于前者。跨省的判决中，这种现象更明显。江苏省常州市中级人民法院（2015）常刑二终字第6号刑事裁定书与黑龙江省杜尔伯特蒙古族自治县人民法院（2016）黑0624刑初52号刑事判决书，前者被告人曹某为他人虚开税款615 152.8元，均被抵扣，无其他量刑情节，被判处有期徒刑十二年，并处罚金人民币十五万元，后者被告人施某让他人为自己虚开税款数额1 192 433.91元，均抵扣，且具有自首情节，被判处有期徒刑三年，宣告缓刑四年，并处罚金人民币二十万元。后者的犯罪数额高于前者50多万元，但刑期却低于前者9年，且被宣判缓刑。虽然后者具备自首情节，但自首情节只能在40%以内调节基准刑，不可能导致以上两案的宣判刑与犯罪数额呈反相关，更不至差距如此悬殊。

　　（三）对退赃情节认定模糊且调节比例失当

　　根据《量刑指导意见》，退赃情节属于犯罪构成事实以外的量刑情节，适用于量刑步骤的第三步，即调节基准刑。因为虚开增值税专用发票罪通常存在补缴税款、滞纳金、罚款和退还开票费等情节，因此退赃成为该罪最常见的调节基准刑的情节。从样本看，司法实践对退赃的认定存在以下两个问题：

　　第一，认定标准不统一。70份样本中，存在补缴税款、滞纳金、罚款和退还开票费情节的共47份，明确将其作为退赃情节的共37份，另外10份判决则在量刑部分没有明确表述该事实对量刑的影响。

　　第二，调节基准刑的幅度标准不统一，甚至存在明显突破《量刑指导意见》的情况。以黑龙江省大庆市大同区人民法院（2014）同刑初字第216号刑事判决书与山东省梁山县人民法院（2015）梁刑初字第33号刑事判决书为例，前案的被告人虚开税款数额333 455.84元并全部抵扣，后案的被告人虚开税款数额370 739.06元也全部予以抵扣，但后者具有退赃情节，前者犯罪构成事实以外无任何量刑情节。前案的宣告刑是有期徒刑十一年，剥夺政治权利一年，并处罚金人民币四十万元；后案的宣告刑为有期徒刑三年，缓刑四年。根据《量刑指导意见》，以上两个案件的犯罪数额相当，决定了对其应在同一量刑档次确定基准刑，退赃情节可以调节基准刑的比例是30%以下，且因为退赃不是减轻情节，因此以上两个案件的宣告刑应当在同一量刑幅度内，并且刑期之差不应超过基准刑的30%.显然，这两个案件的判决已大幅突破了退赃情节可调节的法定幅度。

　　二、虚开增值税专用发票罪量刑失衡的原因

　　（一）虚开增值税专用发票罪尚未被列入《量刑指导意见》的常见罪名，确定基准刑缺乏具体指引以具备退赃情节的案件量刑失当为例分析，根据《量刑指导意见》，退赃属于“犯罪构成事实以外的量刑情节”，这决定其只能适用于规范量刑的第三步，并且其只能起到在基准刑30%以内从轻的功能。而造成上文黑龙江省大庆市大同区人民法院（2014）同刑初字第216号刑事判决书与山东省梁山县人民法院（2015）梁刑初字第33号刑事判决书，在其他情节相当，仅退赃情节有无存在差异的情况下，出现量刑差距远远超过法定退赃情节调解幅度的现象，其原因有二：一是案件中存在基准刑确定有误的问题；二是突破法定幅度适用退赃情节。

　　目前，确定基准刑有两种法律路径：对于23种由《量刑指导意见》规定的常见罪名，直接依据具体规定确定基准刑；对于23种常见罪名以外的罪名，依据《量刑指导意见》的一般规定确定基准刑。

　　虚开增值税专用发票罪属于尚未列入常见罪名的犯罪，因此对该罪基准刑确定的标准尚无具体规定。实践中，在对虚开增值税专用发票罪量刑时“基本犯罪构成事实”、“其他影响犯罪构成的事实”、“犯罪构成事实以外的量刑情节”的范围及其运用于确定基准刑的标准不清晰。具体表现有：虚开增值税专用发票罪中的两个犯罪数额，即虚开税款数额与骗取国家税款数额，法官对二者在确定量刑起点和基准刑环节中的关系及其运用的思路不够清晰，造成重复或遗漏评价；作为数额犯，虚开增值税专用发票罪的犯罪数额和犯罪次数是反映犯罪行为社会危害性的两个维度，二者在确定基准刑中的关系在量刑实践中也不明确；将退赃、自首等属于“犯罪构成事实以外的量刑情节”适用于量刑的第二步确定基准刑。

　　（二）以不规范的量刑化解司法解释滞后带来的罪刑不均衡问题

　　以上导致对虚开增值税专用发票罪量刑不规范的原因背后隐藏着另一个深层原因，即对虚开增值税专用发票罪量刑的司法解释滞后，导致很多案件依据司法解释量刑的结果与犯罪行为的社会危害性不相适应。因此，法官不得已采取了“以毒攻毒”的方法，抛开《量刑指导意见》，超限利用量刑情节调节基准刑，以期达到宣告刑实际均衡。

　　《刑法》第二百零五条只规定了“虚开增值税专用发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役”：“虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金”：“虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产”。

　　《刑法》并未对三个量刑幅度的具体标准予以规定，目前适用的司法解释是1996年最高人民法院印发的《最高人民法院关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉的若干问题的解释》（以下简称《解释》）第一条以及2010年5月7日最高人民检察院与公安部联合印发的《最高人民检察院公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》（以下简称《立案标准（二）》）第六十一条。即虚开增值税专用发票罪的追诉标准是虚开税款数额1万元以上或者骗取国家税款数额5 000元以上：“数额较大”指虚开税款数额10万元以上，“其他严重情节”指致使国家税款被骗5万元以上或者具有其他严重情节：“虚开的税款数额巨大”指虚开税款数额5 0万元以上，“其他特别严重情节”指因虚开增值税专用发票致使国家税款被骗取30万元以上或者虚开的税款数额接近30万元并有其他严重情节，或具有其他特别严重情节。

　　可以看出，虚开税款数额50万元，即使没有实施抵扣，没有给国家税款造成损失，仍要在10年有期徒刑以上量刑。而与同为数额犯的贪污罪相比，贪污罪获刑10年以上的数额标准是贪污300万元以上。同样是侵犯了国家财产，贪污罪还侵犯了国家工作人员的职务廉洁性，从法益侵害角度，贪污罪的社会危害性大于虚开增值税专用发票罪。因此，目前仍旧以二十多年前的司法解释作为虚开增值税专用发票罪的量刑依据，其结果往往超出国民对该行为社会危害性的现实感受。不难发现，目前对虚开增值税专用发票罪的量刑现状，与《刑法修正案（九）》出台之前贪污贿赂罪的量刑状况极为相似，即落后的司法解释已经不能适应新的形势。遂司法实践中有些法官对量刑情节的法定调节幅度予以突破，以寻求量刑的实质公平，而有些法官则仍然坚持在司法解释幅度内量刑。由此出现量刑实践罪刑严重不均衡的现象。在这种情况下，不能排除虚开增值税专用发票案件中，某些法官对退赃、自首这类量刑情节的超限运用系出于不得已而有意为之。

　　此外，70份判决书中，仅有4份判决明确引用了据以量刑的司法解释，而其他判决书仅是以“依据《刑法》第二百零五条”作为量刑依据，也直接说明了目前《解释》在虚开增值税专用发票案件量刑中的尴尬境遇。

　　三、虚开增值税专用发票罪量刑规范化的司法路径

　　（一）严格执行《量刑指导意见》的一般规定

　　《量刑指导意见》常见罪名继续扩充虽是必然趋势，但覆盖至刑法分则的所有罪名则仍需时日。

　　然而，对尚未被列入常见罪名的犯罪，仍然应当依据《量刑指导意见》对其量刑。因此，对其沿用旧有“估堆法”量刑的做法必须予以纠正。就虚开增值税专用发票罪而言，应当严格依照《量刑指导意见》的一般规定，不能擅自简化量刑步骤和突破量刑情节的调节幅度。针对通过突破量刑情节的调节幅度化解虚开增值税专用发票罪司法解释滞后的问题，应当重点从规范该类案件中最常见的退赃情节的适用入手。一方面，应准确认定退赃情节。“退赃是指犯罪分子将犯罪所得的赃款或赃物，直接退还被害人或上交司法机关的行为。”虚开增值税专用发票案件中认定退赃应明确两个问题：第一，退赃的范围。实践中补缴税款、滞纳金和缴纳罚款经常同时进行，但如果行为人只缴纳了以上其中一部分而并未全部缴纳，是否可以认定退赃情节？在此，退赃之“赃”仅指犯罪所得赃款、赃物，虚开增值税专用发票案件中则应包含因虚开增值税专用发票收取的各种费用及好处费、用虚开的发票抵扣的税款以及由此产生的滞纳金，而罚款的惩罚性质决定其并非赃款。因此，拒不缴纳罚款并不能否定退赃情节的成立。第二，退赃的时间和对象。补缴税款和滞纳金通常存在两种情况，即在税务机关下达税收处罚决定书后，当事人向税务机关履行，以及案件进入刑事诉讼程序后，当事人向公安机关、法院履行。因为退赃的对象应当是被害人或司法机关，而税款损失的被害人是国家，因此向税务和司法机关履行义务均应被认定为退赃情节。另一方面，应当在基准刑的30%以下严格把握退赃情节的调节幅度，不能将退赃情节作为化解司法实践中虚开增值税专用发票罪量刑偏重的途径。

　　（二）统一确定量刑起点的数额标准

　　前文已述，虚开增值税专用发票罪量刑不均衡背后的一个重要原因是司法解释滞后，而这种滞后不能用突破《量刑指导意见》的路径解决，在新的司法解释出台以前，应当寻求更合理的法律依据并统一适用。

　　针对西藏高级人民法院对于审理虚开增值税专用发票案件是否继续适用1996年《解释》向最高人民法院的请示，2014年11月27日，最高人民法院研究室作出《最高人民法院研究室关于如何适用法发〔1996〕30号司法解释数额标准问题的电话答复》（以下简称《电话答复》）。该答复同意：在罪刑相当原则下，对虚开增值税专用发票罪的量刑数额标准，可以不再参照《解释》。在新的司法解释制定前，对于虚开增值税专用发票案件的定罪量刑标准，可以参照《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（以下简称《退税解释》）的有关规定执行。

　　对以上《电话答复》的理解需要明确两点：第一，《电话答复》表示的不再参照《解释》，并不包括《立案标准（二）》关于追诉标准的规定。因此，虚开增值税专用发票罪的追诉标准不能适用《退税解释》骗取国家税款5万元的标准，而应当适用《立案标准（二）》规定的“虚开税款数额1万元以上或者骗取国家税款数额5 000元以上”。第二，虽然《电话答复》使用的是“可以不再参照”和“可以参照”，但鉴于《解释》已经严重滞后，并且如果各地法院选择部分案件适用《退税解释》，势必造成司法随意和更严重的罪刑不均衡。因此，在新的关于虚开增值税专用发票罪量刑标准出台之前，有必要明确全国统一适用的量刑起点的数额标准。鉴于《电话答复》的作出机关是最高人民法院，全国范围的法院对虚开增值税专用发票案件量刑统一执行《退税解释》的数额标准不失为目前最恰当的选择。

　　综上，根据《退税解释》的数额并结合《立案标准（二）》，目前虚开增值税专用发票罪确定量刑起点的标准应当是：虚开税款数额1万元以上或者骗取国家税款数额5 000元以上，在三年以下有期徒刑或者拘役选择量刑起点；虚开税款50万元以上或者骗取国家税款30万元以上，应当在三年以上十年以下确定量刑起点；虚开税款数额250万元或者骗取国家税款150万元以上，应当在十年以上有期徒刑或者无期徒刑确定量刑起点。

　　（三）明确“基本犯罪构成事实”、“其他影响量刑的犯罪构成事实”和“犯罪构成事实以外的量刑情节”涵盖的范畴

　　根据《量刑指导意见》，“基本犯罪构成事实”用以确定量刑起点，“其他影响量刑的犯罪构成事实”用以在量刑起点的基础上确定基准刑，“犯罪构成事实以外的量刑情节”用以调节基准刑。以上三个概念由《量刑指导意见》首次提出，其确定和适用直接决定最终宣告刑的准确度。针对虚开增值税专用发票罪的“基本犯罪构成事实”、“其他影响量刑的犯罪构成事实”以及“犯罪构成事实以外的量刑情节”涵盖的具体情节尚无明确规定，本罪的量刑需要重点解决以下三个问题：

　　1.厘清虚开税款数额与骗取国家税款数额在确定量刑起点中的关系。虚开增值税专用发票罪作为数额犯，犯罪数额是其社会危害性的主要表征，也是确定量刑起点的最主要依据。然而，较之一般数额犯，虚开增值税专用发票罪特殊之处在于其定罪量刑的数额标准涉及两个数额，即虚开税款数额和骗取国家税款数额，二者中如何选择据以确定量刑起点的基本犯罪构成事实，成为准确量刑的基础。

　　首先，应明确二者的择一性。基本犯罪构成事实是确定量刑起点的依据，就一般数额犯而言，犯罪数额即为基本犯罪构成事实，但对于具有两个法定犯罪数额标准的虚开增值税专用发票罪，需要从两个数额中择一确定基本犯罪构成事实。一方面，从立法和司法解释看，《刑法》第二百零五条规定的虚开增值税专用发票罪将“虚开税款数额”与“其他严重情节”作为该罪的选择性量刑情节，《解释》、《退税解释》和《追诉标准（二）》均将“骗取国家税款数额”作为其他严重情节的具体表现形式。因此，“骗取国家税款数额”与“虚开税款数额”在定罪量刑中形成了二者择一的关系。另一方面，从二者的内在联系看，虚开行为具有使国家税款利益遭受损害的危险，而骗取国家税款的行为使该危险现实化。由此可见，骗取国家税款数额可能与虚开税款数额一致，也有可能小于虚开税款数额，但两者侵害的法益在本质上有重合的部分。因此，两者不能均作为基本犯罪构成事实，该罪的成立只需满足其中一个构成要件，否则会导致重复评价。

　　其次，应明确择一的具体方法。根据《追诉标准（二）》和《解释》的具体规定，遵循禁止重复评价原则，可以得出如下从数额标准中二选一确定基本犯罪构成事实的具体方法：虚开税款数额和骗取国家税款数额均未达到定罪或量刑起点升格标准，不能比照单一数额标准犯将两犯罪数额相加，而应当直接认定不构成犯罪或量刑起点不予升格；虚开税款数额和骗取国家税款数额只有一个达到定罪标准，则以该情节作为基本犯罪构成事实；虚开税款数额和骗取国家税款数额均已经达到定罪标准，则两数额标准竞合，择一重，即以法益侵害程度重的事实作为基本犯罪构成事实。至于判断法益侵害程度的标准，可借鉴《追诉标准（二）》与《解释》规定所体现的数量比，即两部司法解释都将骗取税款数额达到虚开税款数额的二分之一视为等价法益。鉴于此，骗取国家税款数额小于等于虚开税款数额的二分之一，应当以虚开税款数额作为基本犯罪构成事实；骗取国家税款数额大于虚开税款数额的二分之一，应当以骗取国家税款数额作为基本犯罪构成事实。

　　2.厘清虚开税款数额与骗取国家税款数额在确定基准刑中的关系。确定量刑起点之后，规范化量刑的第二步—确定基准刑，仍然面临处理两个数额之间的关系。确定基准刑是根据“其他影响犯罪构成的事实”在量刑起点的基础上增加刑罚量。“其他影响犯罪构成的犯罪事实”是指刑法分则规定的基本犯罪构成事实以外的与犯罪构成事实有关的犯罪事实。《量刑规范化》明确列举了“其他影响犯罪构成的事实”包括：犯罪数额、犯罪次数、犯罪后果等。

　　禁止重复评价原则要求不得就同一犯罪行为进行两次以上刑法评价，即同一项犯罪构成要素不能既作为定罪要素使用，又作为量刑因素使用。根据禁止重复评价原则，犯罪数额作为一个数量可拆分要素，并非在确定量刑起点和基准刑时只能使用一次。同时，在确定增加刑罚量的“其他影响犯罪构成的事实”时，必须减去在确定量刑起点时已使用过的犯罪数额。就虚开增值税专用发票罪的量刑而言，在选定虚开数额与骗取国家税款数额其中之一作为“犯罪构成事实”确定量刑起点后，就选定的犯罪数额总额减去确定量刑起点使用过的数额所得的余额，即得出“其他影响犯罪构成的事实”，用于在量刑起点的基础上增加刑量。例如，某行为人虚开增值税专用发票，虚开税款数额为60万元，其中20万元已抵扣税款，首先根据择一重的原则选定虚开税款数额作为“基本犯罪构成事实”，根据《退税解释》虚开税款数额50万元达到数额较大，应在三年以上十年以下有期徒刑的幅度内确定量刑起点，之后应当用60万元减去50万元所得的10万元作为“其他影响犯罪构成的犯罪事实”，确定量刑起点的增量。

　　3.明确犯罪次数、剩余数额在量刑中的作用。首先，犯罪次数作为我国刑事立法和司法衡量犯罪社会危害性的一个情节，一直在量刑中予以考量，但在不同罪名的量刑中作用的环节不同：对于非数额犯，每一次犯罪都是独立的犯罪构成事实。因此，通常以最重的一次犯罪作为“基本犯罪构成事实”，确定量刑起点，犯罪次数则作为“其他影响犯罪构成的犯罪事实”，在量刑起点的基础上增加刑量，确定基准刑，如抢劫罪。而对于数额犯，由于经过累计计算的犯罪数额已经作为“基本构成犯罪事实”用于确定量刑起点，若再将犯罪次数作为其他影响犯罪构成的犯罪事实确定基准刑，则是重复评价。因此，数额犯的犯罪次数一般作为调节基准刑的情节予以考量。因此，虚开增值税专用发票罪作为数额犯，在量刑中不可忽略犯罪次数这一重要情节，并应当作为“犯罪构成事实以外的量刑情节”在量刑的第三步用于调节基准刑。其次，在虚开税款数额和骗取国家税款数额二选一作为确定量刑起点和基准刑的数额标准后，剩余的另一个数额标准并非对量刑不具有意义。因为，虽然以上两个数额标准评价的内容具有部分重合性，但仍有各自独立评价的部分，虚开税款数额在一定程度上侧重评价行为，而骗取国家税款数额则侧重评价实害。罪责刑相适应原则决定了虚开增值税专用发票案件的量刑过程中，对虚开税款数额和骗取国家税款数额都应予以考量，在依据其中一个数额确定量刑起点和基准刑后，剩余的另一数额应当在量刑的第三步作为“犯罪构成事实以外的量刑情节”用于调解基准刑。