房地产业纳税风险评估业务指引（试行）

　　第二十四条 涉税服务人员应当对预售及销售环节的纳税风险进行专业判断，是否存在隐匿收入、迟计收入、隐匿预收账款、视同销售业务未计税以及无正当理由低价销售的风险。重点关注的事项包括：

　　(一)销售产品是否遵循交付使用、竣工验收及产权备案孰先原则确认收入，是否存在延迟结转完工产品收入的风险;

　　(二)预售方式销售产品的预收款是否计入“其他应付款”或“短期借款”等科目，未按规定期限足额预缴税款，延迟或不计应税收入;

　　(三)按揭销售产品是否存在将按揭款计入“其他应付款”或“短期借款”等科目，未按照规定的纳税义务发生时间申报纳税;

　　(四)分期收款方式销售商品房是否按照销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入;提前付款的，是否在实际付款日确认收入的实现;

　　(五)是否存在以代销、分销、包销、转销等方式分解产品销售收入，未按照规定申报纳税;视同买断方式代销和采取基价(保底价)并实行超过基价双方分成方式委托销售开发产品的，是否按照合同约定价格确认计税收入;超过约定价格的房款是否按照规定计入应税收入;

　　(六)将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人是否按照视同销售进行税务处理;

　　(七)将开发产品用于抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，是否按非货币性交易准则进行税务处理，是否存在未开发票入账、未计收入、未及时足额申报纳税的风险;

　　(八)跨年度已完工开发项目是否按规定及时、准确确认收入;

　　(九)跨年度房地产开发项目的已完工出售部分，是否按权责发生制原则确认收入;

　　(十)完工产品是否按预计毛利率预交企业所得税，是否存在未按规定及时、准确确认收入的风险;

　　(十一)开发的会所等产权转给物业管理公司是否按照销售开发产品进行税务处理，并按规定申报纳税;

　　(十二)将公共配套设施移交或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位是否按规定申报纳税;

　　(十三)无偿转让回迁安置房是否按视同销售处理，并按规定的期限和计税依据申报缴纳增值税、城市维护建设税及附加、土地增值税等;

　　(十四)销售无产权的开发产品、“以租代售”车位是否确认了应税收入;

　　(十五)采取折扣促销模式销售是否按规定开具发票，是否按照规定申报纳税;

　　(十六)买房送车位、买房送物业费、促销赠送礼品等是否做视同销售处理，涉及代扣代缴个人所得税的，是否履行了扣缴义务。

　　第二十五条 涉税服务人员应当对房地产业开发成本的纳税风险进行专业判断，重点关注的事项包括：

　　(一)是否随意调整已完工的开发成品成本归集和分摊的方法，或不同成本对象的成本费用相互混淆，成本费用核算不实;

　　(二)是否将公共配套设施移交或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位未按规定申报纳税，存在少缴税款的风险。

　　(三)是否按照受益原则和配比原则分配共同成本，是否选择合理的占地面积比例、预算造价比例、建筑面积比例等合理比例确定各个成本核算对象共同承担的共同成本;

　　(四)取得土地使用权是否按照已开发项目与待开发项目的占比、开发项目的完工比例以及销售(视同销售)面积与可售面积之比确定当期扣除的土地价款;

　　(五)土地进行评估增值，入账成本是否符合税法相关规定;

　　(六)是否按照已开发项目与待开发项目的占比、开发项目的完工比例以及销售(视同销售)面积与可售面积之比等合理比例确定当期的开发成本，是否虚增销售面积，多计当期开发成本;

　　(七)是否提前结转未销售的产品成本、混淆开发成本和期间费用;

　　(八)是否多预提施工费用，虚增开发成本，或提前列支成本支出;

　　(九)是否将开发期间应资本化的利息支出列入期间费用。

　　第二十六条 涉税服务人员应当对房地产业的开发费用的纳税风险进行专业判断，重点关注的事项包括：

　　(一)是否混淆开办费、开发成本、期间费用的界限;

　　(二)是否将正常开工建设后发生的业务招待费、业务宣传费、固定资产等均作为开办费一次性税前扣除;

　　(三)是否将成本对象完工前发生的各种性质的借款费用直接在当期费用中列支;

　　(四)是否将售楼部、样板房的装修费用直接作期间费用税前扣除;

　　(五)购进货物、劳务、服务等用于简易计税方法的，是否按照规定未抵扣进项税额或进项税额转出;

　　(六)向非金融机构融入的资金利率是否超标，是否取得合规票据，是否履行了相关税种的扣缴义务。

　　第二十七条 涉税服务人员应根据销售发票、销售合同、商品房销售(预售)许可证、房产销售分户明细表、销售面积与项目可售面积数据的关联性以及其他有关资料，对土地增值税清算的纳税风险进行专业判断。重点关注事项包括：

　　(一)取得预售收入(包括定金、车位、诚意金等各类与房产销售相关的收款)是否按规定及时申报纳税，是否按照规定的预征率预缴土地增值税和企业所得税;

　　(二)涉及股东或关联方的房产销售、以开发项目抵顶工程款等是否遵循独立交易原则，按公允价格确认收入并按规定申报纳税;

　　(三)是否存在应进行土地增值税清算，或税务机关要求清算，未在规定期限内办理土地增值税清算;

　　(四)办理土地增值税清算时，附送的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用的凭证或资料是否符合清算要求;

　　(五)办理土地增值税清算时，土地成本分摊是否符合规定;

　　(六)“甲供工程”业务是否将收到的建筑施工企业开具的含“甲供材”金额的增值税发票和获得材料供应商开具的材料增值税发票合计金额确定“开发成本”，虚列“甲供材料”成本;

　　(七)多个开发项目共同发生的拆迁补偿(安置)房成本，是否在各清算单位之间按合理标准进行合理分配;

　　(八)用于拆迁补偿的开发项目是否按照视同销售处理;

　　(九)用于拆迁补偿的开发项目是否合理确定为项目的拆迁补偿费。具体包括：

　　1.用建造的本项目房地产安置回迁户的，是否以公允价格确认为房地产开发项目的拆迁补偿费;

　　2.委托方支付给回迁户的补差价款，是否按照实际发放金额计入拆迁补偿费;

　　3.回迁户支付给委托方的补差价款，是否抵减本项目拆迁补偿费;

　　4.采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，是否按照公允价格计入本项目的拆迁补偿费;

　　5.异地安置的房屋属于购入的，是否以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费;

　　6.货币安置拆迁的，是否按照合法有效凭据计入拆迁补偿费。

　　(十)土地增值税清算时，已经计入房地产开发成本的借款费用或利息支出，是否调整至财务费用中计算扣除;

　　(十一)土地增值税清算时，是否能够准确界定和核算开发间接费用;

　　(十二)土地增值税清算时，土地扣除成本是否取得了省级以上(含省级)财政部门监(印)制的财政票据作为合法有效的凭证;

　　(十三)土地增值税清算时，成本的扣除范围是否符合规定，能否准确区分土地增值税的扣除项目和企业所得税的税前扣除项目。

　　第二十八条 涉税服务人员应根据房地产企业“其他业务收入”、“应付账款”、“应收账款”、“其他应收款”等明细账，结合租赁合同(或租赁预约协议)和销售合同，分析委托方将待售的开发产品转作投资性房地产(包括经营性租赁和融资性租赁)情况，对委托方投资性房地产的纳税风险进行专业判断，重点关注事项包括：

　　(一)是否准确划分自用房地产、存货房地产和投资性房地产的范围;

　　(二)投资性房地产租赁期间的租赁收入是否确认收入，是否按规定申报缴纳了增值税、附加税及房产税;

　　(三)待出售开发产品出租给关联企业的租金是否遵循独立交易原则;

　　(四)租赁合同以及销售合同等合同是否按照规定申报缴纳印花税;

　　(五)将待售的开发产品转作投资性房地产的租金收入抵顶工程价款、材料款、贷款利息等事项是否按照规定申报纳税;

　　(七)以公允价值模式计量投资性房地产(待出售)转回开发产品或开发成本是否同时按照公允价值一并转入。

　　第二十九条 涉税服务人员应当对委托方的固定资产—不动产、在建工程、工程物资以及库存产品等资产管理的纳税风险进行专业判断，重点关注事项包括：

　　(一)是否将转为自用的开发产品装修费等资本化支出一次性直接计入当期费用;

　　(二)是否将样板房、售楼处的装修费等资本化支出计入房产原值;

　　(三)是否将产权归属为委托人的公共配套设施纳入固定资产管理;

　　(四)是否将经营性租赁的固定资产发生的改建、装修支出按规定摊销。

　　第三十条 涉税服务人员应当对委托人用于对外投资的房地产纳税风险进行专业判断，重点关注事项包括：

　　(一)将土地使用权作价对外投资取得其他单位股权时是否未按照公允价值确认收入，并申报纳税;

　　(二)将开发的产品作价对外投资取得其他单位股权是否按照公允价值确认收入，并申报纳税。

　　第三十一条 涉税服务人员应当对委托方接受投资的房地产纳税风险进行专业判断，重点关注事项包括：

　　(一)接受房地产投资的委托人在办理作价入股手续时是否按规定视同购进房地产申报缴纳契税;

　　(二)接受房地产投资后，是否按照转入不动产的公允价值确认房产税计税依据;

　　(三)接受房地产投资入股后，是否按照“实收资本”和“资本公积”科目新增金额缴纳印花税;

　　(四)受让或转让股权合同是否按照规定申报缴纳印花税。

　　第三十二条 涉税服务人员应当对委托人与其他企业联合合作建房业务的纳税风险进行专业判断，重点关注事项包括：

　　(一)委托方以换取开发产品为目的，将土地使用权与其他企业合作，投资于其他房地产开发项目未形成股权时，在转出当期以及分得开发产品当期是否按照规定确定开发产品成本、转让收益以及对税收与会计差异进行调整;

　　(二)其他企业以换取开发产品为目的，将土地使用权投资于委托人未形成股权时，委托人是否按照规定确定取得土地的入账成本和换出开发产品应税收入;

　　(三)委托人以开发产品作为分配，合作开发建房分配开发产品是否按照规定确认应税收入;

　　(四)委托人以分配项目利润作为分配形式，合作建房是否按照规定确定扣除项目。

　　第三节 风险筛查和识别

　　第三十三条 涉税服务人员在风险筛查时应重点关注房地产业的土地取得、开发建设、预(销)售以及投资、分配等各个交易环节的经营交易(事实)、会计处理和税务处理，通过业务发生的逻辑关系，结合财务核算及纳税风险评估指标变动，筛查涉税异常事项，识别纳税风险点。

　　(一)筛选纳税风险影响因素

　　纳税风险影响因素应涵盖委托人房地产开发经营过程各环节涉及的税种(包括契税、印花税、耕地占用税、城镇土地使用税、房产税、增值税、城市维护建设税及附加、土地增值税、企业所得税、个人所得税等)，对委托人的收入、成本、费用、税收负担等可能形成纳税风险的因素进行分析。

　　(二)设置风险筛查指标与口径

　　涉税服务人员应根据委托人的特质、评估目的和要求，依据委托提供的材料，选择公共类指标、税种类指标、财务指标等纳税风险评估指标。评估指标的选取应考虑数据来源的可靠性和可比性;若针对委托人特定纳税风险评估业务需求，应调整风险评估指标与口径。

　　(三)风险评估测算

　　风险评估测算过程建议以清晰简练的表格样式呈现，便于委托人可以直观了解评估结果以及政策依据。

　　第三十四 条涉税服务人员应根据纳税风险评估需求，可将被评估单位的纳税风险数值与税务机关的各项预警值进行比对分析，进行风险评估测试。

　　第四节 风险等级评估及复核

　　第三十五条 涉税服务人员应当通过对纳税风险疑点的筛查确认，对纳税风险发生的可能性、强度、区域、原因以及可能带来的损失等事项进行专业判断，对委托人的风险等级进行评估和复核。

　　第三十六条 涉税服务人员应分析风险变动情况，确定纳税风险等级。重点关注的事项包括但不限于以下内容：

　　(一)增值税纳税风险指标变动情况及风险;

　　(二)土地增值税纳税风险指标变动情况及风险;

　　(三)企业所得税纳税风险指标变动情况及风险;

　　(四)房产税纳税风险指标变动情况及风险;

　　(五)契税纳税风险指标变动情况及风险;

　　(六)城镇土地使用税纳税风险指标变动情况及风险;

　　(七)印花税纳税风险指标变动情况及风险。

　　第三十七条 税务师事务所对其风险评估结果应当履行质量复核程序，一般情况下应履行三级复核程序。

　　(一)一级复核由项目经理实施;

　　(二)二级复核由项目负责人实施;

　　(三)三级复核由业务负责人实施。

　　第三十八条 税务师事务所对业务质量复核的内容应当包括：

　　(一)业务计划是否得到执行;

　　(二)重大事项是否已提请解决;

　　(三)已执行的工作是否支持形成的结论，并得以适当记录;

　　(四)获取的证据是否充分、适当;

　　(五)业务目标是否实现。

　　第三十九条 税务师事务所对业务质量复核进行管理时，重点关注的事项包括：

　　(一)复核级别是否符合制度要求;

　　(二)复核内容是否全面;

　　(三)复核结论、过程记录是否完整;

　　(四)复核意见是否处理并记录;

　　(五)复核人是否签字。

　　第四十条 税务师事务所应选派项目组以外人员，对项目组的工作成果作出客观评价，对具有一定风险等级的项目实施质量监控。

　　第四十一条 税务师事务所对业务质量监控的内容应当包括：

　　(一)重要风险、质量控制事项处理是否适当，结论是否准确;

　　(二)税法适用是否准确;

　　(三)风险评估重要证据是否采集;

　　(四)对委托人舞弊行为提示是否恰当;

　　(五)委托事项是否完成，结论是否恰当。

　　第四十二条 税务师事务所在对业务质量监控进行管理时，重点关注事项包括：

　　(一)达到监控风险等级的项目是否实施了业务监控程序;

　　(二)业务监控人的选定是否符合要求;

　　(三)业务监控人是否按照规定程序实施了监控。

　　第四十三条 税务师事务所在复核和监控项目组人员是否遵守相关职业道德时，重点关注的事项包括：

　　(一)是否实事求是，坚持客观、公正，秉持良好的职业操守，是否因利益冲突、个人偏见或其他因素影响专业判断及结论;

　　(二)是否遵守国家法律法规的相关规定，是否存在损害职业声誉的行为;

　　(三)是否存在虚假承诺，协同委托人实施违法违规的行为。

　　第四十四条 项目组成员之间、项目负责人与业务质量监控人员之间产生意见分歧，得到解决以后，项目负责人方可提交业务成果。对提交的业务结果进行管理时，重点关注的事项包括：

　　(一)意见分歧解决程序是否实施;

　　(二)与结论不同的意见是否充分考虑;

　　(三)业务结果是否履行签字程序;

　　(四)业务结果提交时间是否及时。

　　第四十五条 涉税服务人员编制房地产业纳税风险评估报告、履行业务质量复核和监控程序后，应将评估相关信息反馈至委托人，并与委托人沟通。

　　第四十六条 税务师事务所和涉税服务人员应当在房地产业纳税风险评估报告中，履行税务师事务所签章和承办涉税服务人员签章手续。

　　第五节 风险评估后续管理

　　第四十七条 税务师事务所提供房地产业纳税风险评估服务，应当编制房地产业纳税风险评估业务工作底稿，并保证底稿记录的完整性、真实性和逻辑性，总体要求包括：

　　(一)业务工作底稿可作为最终出具房地产业纳税风险评估报告的基础性资料，应如实反映纳税风险评估业务实施过程和所有事项，包括风险评估的原始资料、内部讨论分析过程、政策依据以及与客户沟通交流记录等;

　　(二)业务工作底稿的业务证据以及资料应证明涉税服务人员的工作符合涉税服务人员执业规范和指引;

　　(三)业务工作底稿可作为执业质量的基本依据;

　　(四)业务工作底稿可以采用纸质或者电子的形式，有视听资料、实物等证据的，可以同时采用其他形式。

　　第四十八条 房地产业纳税风险评估工作底稿的基本内容应包括：

　　(一)委托人名称及纳税风险评估项目名称;

　　(二)委托业务项目时间或期限;

　　(三)房地产业纳税风险评估业务实施过程记录，包括证据资料、法规汇编及解读、项目团队讨论记录、分歧记录、分析结论记录、报告分工和报告审批，与客户沟通记录单(口头陈述、邮件、会议纪录)等;

　　(四)房地产业纳税风险评估报告及汇报资料;

　　(五)三级复核记录及日期。税务师事务所要建立健全工作底稿逐级复核制度，涉税服务人员在编制和复核工作底稿时，必须按要求签署姓名和日期;

　　(六)其他说明事项。

　　第四十九条 税务师事务所及其涉税服务人员应对提供房地产业纳税风险评估服务过程中形成的业务记录、业务成果以及知悉的委托人商业秘密和个人隐私保密，未经委托人同意，不得向第三人泄露相关信息。但以下情形除外：

　　(一)税务机关因行政执法检查需要进行查阅的;

　　(二)涉税专业服务监管部门和行业自律组织因检查执业质量需要进行查阅的;

　　(三)法律、法规规定可以查阅的其他情形。

　　第五十条 税务师事务所及其涉税服务人员应对开展的房地产业纳税风险评估业务登记台账，为按要求向税务机关报送《年度涉税专业服务总体情况表》提供依据。

　　第四章 业务成果

　　第五十一条 税务师事务所开展房地产业纳税风险评估业务，形成的业务成果一般包括：

　　(一)房地产业纳税风险评估报告;

　　(二)风险评估分析文档;

　　(三)纳税风险评估试算底稿等;

　　(四)备查的资料;

　　(五)其他相关报告。

　　第五十二条 房地产业纳税风险评估报告包括封面、前言、目录、背景、涉税处理、风险筛查、风险点分布及确认、附件等基本要素。

　　编制房地产业纳税风险业务报告，应当做到资料真实可靠，分析合理有据，责任明确，并得到委托人的确认。

　　第五十三条 税务师事务所出具的房地产业纳税风险评估报告及其他业务成果，应由双方留存备查;税收法律、法规及国家税务总局规定报送的，应当向税务机关报送。

　　第五章 业务档案

　　第五十四条 房地产业纳税风险评估业务完成后，税务师事务所及其涉税服务人员应建立立卷归档工作责任制，保证房地产业纳税风险评估业务档案的真实、完整。

　　第五十五条 房地产业纳税风险评估业务完成后，税务师事务所及其涉税服务人员应当按照档案管理规定对签订的纳税风险评估委托协议、工作底稿、业务成果等有关材料进行整理、归类、装订、立卷、保存、归档。纳税风险评估业务档案应当本着谁负责谁立卷的原则，实行一户一档，建立立卷归档工作责任制。

　　第五十六条 纳税风险评估档案卷宗一般按照以下顺序排列：

　　(一)委托人的基本情况资料及有关法律性资料;

　　(二)房地产业纳税风险评估业务委托协议书;

　　(三)房地产业纳税风险评估总体及具体业务计划;

　　(四)房地产业纳税风险评估业务工作底稿;

　　(五)房地产业纳税风险评估过程形成的业务记录，计税资料汇总、风险指标模型计算、审核、复核以及各种涉税文书制作等;

　　(六)房地产业纳税风险评估报告及汇报材料;

　　(七)其他相关补充资料。

　　第五十七条 工作底稿属于税务师事务所的业务档案，应当至少保存10年，法律、行政法规另有规定的除外。

　　第五十八条 对以电子或者其他介质形式存在的工作底稿，税务师事务所应当采取适当措施保护信息的完整和不外泄。

　　第五十九条税务师事务所不得在规定的保存期内对纳税风险评估业务档案进行转让、删改或销毁。

　　第六章 附则

　　第六十条 本指引自2020年8月1日起试行。

　　税 屋附件：房地产业纳税风险评估业务报告(参考文本)

中国税务师协会

2020年07月21日