难以判断的广告发布混合销售业务

　　案例

　　我公司向广告公司支付30万元，约定由广告公司负责设计、制作灯箱，并按照我公司要求发布我公司楼盘广告。请问我们应该取得税率多少的增值税发票？

　　一、什么是广告服务？

　　我公司取得什么发票取决于广告公司应该按照什么适用税率缴纳增值税，这个案例的复杂性在于，这笔交易融合了设计、制作和广告发布三个不同性质的交易在内，既然是广告公司，我们先来看看什么是广告服务。按照财税2016年36号文的界定，广告服务，是指利用图书、报纸、杂志、广播、电视、电影、幻灯、路牌、招贴、橱窗、霓虹灯、灯箱、互联网等各种形式为客户的商品、经营服务项目、文体节目或者通告、声明等委托事项进行宣传和提供相关服务的业务活动。

　　这里面有两个关键点：

　　一个是必须通过某种广告媒介，上面的媒介一共列举了13种，如果没有媒介企业自行宣传，比如印刷企业宣传册，就不属于广告服务而应该属于加工业；

　　另一个是提供的宣传服务，媒介的目的是宣传，而不是其他。而且这种宣传可能是产品服务、表演，甚至是通告或声明。

　　案例中利用灯箱也是宣传，因此最终还是为了提供广告服务。但问题是前面的设计环节和灯箱制作环节应该如何缴税？

　　二、什么是混合销售？

　　这种情况在税法中被界定为混合销售行为，在财税2016年36号文中对于混合销售这样表述：一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。这里面判断的关键要点是服务与货物不可分割，融为一体，最终形成了针对客户的完整交易。如果服务与货物是完全独立没有关联的，就不再是混合销售，而是兼营业务了。

　　案例中的业务涉及了设计、广告两项服务，同时涉及了灯箱这种货物，最重要的，设计、制作、广告三项业务相互关联不可分割，因此应属于混合销售。如果界定为混合销售，那么问题就变得清晰了，既然服务与货物不可分割最终被视为一个完整业务，那么混合销售只能按照一个口径和一个税率交税。在36号文的规定中，混合销售如何缴纳增值税取决于纳税主体的身份，如果混合销售的单位属于从事货物生产生产销售的纳税人，那么混合销售业务就应当按照生产销售的税率交税；如果混合销售的单位属于提供服务的纳税人，整个业务都应该按照服务的税率交税。

　　三、如何在混合销售业务中判断企业的主业？

　　进一步深入分析，又如何判断提供混合销售的单位主业呢？这其实是实务中的一个难点，个人认为实务中主业判断可能和以下因素有关：

　　第一，公司名称与经营范围

　　这个是最基本，最重要的判断标准，如商贸公司主业就是销售；工程公司主业就是建筑业，广告公司主业就是广告服务。经营范围如果列支很多类，一般是以排在第一位的经营范围作为企业的主业。

　　第二，公司纳税鉴定

　　税务机关在企业设立时需要进行纳税鉴定，对企业的主要业务和主要税种进行认定并在报税系统中设定，这通常和名称与经营范围保持一致。

　　第三，一个纳税年度内占比最高的主要业务

　　经营主业在实务中是有可能发生变化的，如果在企业一个纳税年度内占比最高的业务发生变化，那么就涉及到主业的转化。

　　基于以上分析判断，我们对案例可以总结如下：

　　1、案例中的业务属于混合销售行为，应按照一个税率交税；

　　2、广告公司主业是提供广告服务，设计、制作最终都是为了发布广告；

　　3、广告公司向我公司提供6%增值税发票即可。