当“加计”遇见“加速”这四个问题需要重点关注

　　近日，财政部、国家税务总局出台了《关于提高研究开发费用税前加计扣除比例的通知》（财税〔2018〕99号），进一步激励企业研发投入，支持科技创新，对企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，在2018年1月1日至2020年12月31日期间，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除；形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的175%在税前摊销。

　　但是在执行过程中，除了需要按照《财政部国家税务总局科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号，以下简称“财税〔2015〕119号”）、《财政部税务总局科技部关于企业委托境外研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税〔2018〕64号，以下简称“财税〔2018〕64号”）、《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号，以下简称97号公告）等文件规定的政策口径和管理要求执行外，其中的一些具体的细节，还需要进一步依法甄别。

　　当“加计”遇见“加速”需要关注的四个问题

　　允许企业对符合规定的固定资产进行加速折旧，是促进企业技术改造，支持创业创新的一项重要的企业所得税优惠政策。企业的研发活动，也会使用到大量的仪器、设备，这些仪器和设备中，有相当一部分既符合企业所得税加速折旧优惠的条件，同时又符合财税〔2015〕119号文件规定，是允许加计扣除的研发费用。

　　那么，当加计扣除遇到加速折旧，企业该如何适用相关政策呢？

　　问题1：企业研发仪器设备加速折旧政策有哪些？

　　自2014年以来，财政部、国家税务总局连续印发了《关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税〔2014〕75号）、《关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税〔2015〕106号）和《关于设备、器具扣除有关企业所得税政策的通知》（财税〔2018〕54号）等文件，明确企业固定资产加速折旧优惠政策。国家税务总局也配套下发了《关于固定资产加速折旧税收政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第64号）、《关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第68号）和《关于设备器具扣除有关企业所得税政策执行问题的公告》（国家税务总局公告2018年第46号）。

　　这些政策文件明确规定：

　　一是企业在2014年1月1日后购进并专门用于研发活动的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，可以一次性在计算应纳税所得额时扣除；单位价值超过100万元的，允许按不低于企业所得税法规定折旧年限的60%缩短折旧年限，或选择采取双倍余额递减法或年数总和法进行加速折旧。

　　二是对生物药品制造业，专用设备制造业，铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业，计算机、通信和其他电子设备制造业，仪器仪表制造业，信息传输、软件和信息技术服务业等6个行业中的小型微利企业，2014年1月1日后新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧；单位价值超过100万元的，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。自2015年1月1日起，小型微利企业新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备固定资产加速折旧范围，扩大到轻工、纺织、机械、汽车四个领域重点行业105个中小类别行业。

　　三是企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。

　　问题2：加速折旧仪器设备能够加计扣除的有哪些？

　　《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）规定，允许加计扣除的研发费用的折旧费用，是“用于研发活动的仪器、设备的折旧费”。也就是说，可以在企业所得税前加计扣除的折旧费用，既可以是来源于专门用于研发活动的专用的仪器、设备，也可以来源于同时用于研发活动和非研发活动的仪器、设备。满足加速折旧条件的研发仪器、设备，不仅可以依法享受一次性列支或是加速折旧政策优惠，还可以同时享受研发设备的加计扣除。

　　具体包括：

　　一是所有企业的专用于研发活动的仪器、设备，自2014年1月1日起都可以依法加速折旧。

　　二是“生物药品制造业，专用设备制造业，铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业，计算机、通信和其他电子设备制造业，仪器仪表制造业，信息传输、软件和信息技术服务业等”6大行业，以及轻工、纺织、机械、汽车四个领域重点行业105个中小类别行业中的小型微利企业研发活动的仪器、设备，不受“专门用于研发”的条件限制，其新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备，分别自2014年1月1日和2015年1月1日起，可以依法加速折旧。

　　三是所有企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，一次性计入当期成本费用。

　　对于上述三类可以加速折旧的研发设备以外，如在2018年1月1日至2020年12月31日期间，六大行业、四个领域小型微利企业范围以外，企业新购进的用研发活动的“生产与研发共用的设备”，单位价值超过500万元的，就不能加速折旧。但是在企业所得税申报中，就是归属于研发活动的折旧费用部分，仍然可以“按照本年度实际发生额的”规定比例，从本年度应纳税所得额中加计扣除。

　　问题3：加速折旧的仪器设备如何计算加计扣除金额？

　　依法加速折旧的研发仪器、设备的加计扣除的计算，2017年前后，有着明显的变化。

　　2017年以前，《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）规定，“企业用于研发活动的仪器、设备，符合税法规定且选择加速折旧优惠政策的，在享受研发费用税前加计扣除时，就已经进行会计处理计算的折旧、费用的部分加计扣除，但不得超过按税法规定计算的金额”。加速折旧的仪器、设备的加计扣除额需要按照会计处理计算的折旧、费用加计扣除，而不是按照税务规定的可扣除折旧费用加计扣除。在实际上，就造成了企业同一研发仪器、设备，在计算折旧费用和加计折旧费用时，采取了双重的标准。

　　2017年，国家税务总局发布《关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第40号），解决了2015年97号公告中加速折旧和加计扣除的双重标准的问题。规定：企业用于研发活动的仪器、设备，符合税法规定且选择加速折旧优惠政策的，在享受研发费用税前加计扣除政策时，就税前扣除的折旧部分计算加计扣除。

　　也就是说，自2017年度及以后年度汇算清缴中，企业可依法加速折旧的研发仪器、设备，都可以按照加速折旧费用的金额计算加计扣除的费用金额。

　　问题4：“加速折旧+加计扣除”纳税申报要注意什么？

　　一是加速折旧方法一经选定，不得改变。企业可对照加速折旧的政策规定，依法选择并采取一次性计入当期成本费用、缩短折旧年限法、双倍余额递减法或者年数总和法等加速折旧的计算方法，对新购进的仪器和设备加速折旧的费用扣除。如果新购进的仪器、设备同时满足多种加速折旧政策条件的，可由企业选择其中最优惠的政策执行。但是，加速折旧方法一经选定，就不能改变。

　　二是加速折旧实行“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”办理方式。依据《企业所得税优惠政策事项办理办法（2018修订）》（国家税务总局公告2018年第23号）规定，自2017年度企业所得税汇算清缴起，纳税人可对照政策规定，根据经营情况以及相关税收规定自行判断、选择适用加速折旧政策，自行计算减免税额，并通过填报企业所得税纳税申报表享受税收优惠。同时，将企业属于重点行业领域企业的说明材料、购进固定资产的发票、记账凭证等有关凭证、凭据（购入已使用过的固定资产，应提供已使用年限的相关说明）、核算有关资产税法与会计差异的台账等资料留存备查。

　　三是依法进行研发费用加计扣除的汇算清缴申报。在企业所得税汇算清缴时，企业在做好加速折旧的优惠事项申报备查外，还需要同时按照企业所得税汇算清缴的要求，将加速折旧的研发费用与其他可加计扣除的研发费用一起归集并申报。

　　四是要注意重要税会差异的跟踪和调整。企业选择加速折旧优惠政策时，其资产的税务处理可与会计处理不一致，企业需要特别关注会计处理与税务处理差异，及时做好纳税调整，避免在企业所得税纳税申报（预缴、年报）时出现重复扣除的情况。对于企业采取加速折旧的仪器、设备，在折旧期限内转让给其他单位和个人的，也需要就其当期未纳税调整折旧和未折旧净值进行纳税调整。