研发费用加计扣除专题（2023年7月）

　　六、其他研发方式处理原则

　　(一)委托境内外部机构及个人研发

　　1.《财政部 国家税务总局 科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税〔2015〕119号)第二条规定，企业委托外部机构或个人进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方研发费用并计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。委托外部研究开发费用实际发生额应按照独立交易原则确定。委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。

　　2.《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》(总局公告2015年第97号)第三条规定，企业委托外部机构或个人开展研发活动发生的费用，可按规定税前扣除;加计扣除时按照研发活动发生费用的80%作为加计扣除基数。委托个人研发的，应凭个人出具的发票等合法有效凭证在税前加计扣除。

　　3.《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》(总局公告2017年第40号)第一条第五项规定，总局2015年第97号公告第三条所称“研发活动发生的费用”是指委托方实际支付给受托方的费用。无论委托方是否享受研发费用税前加计扣除政策，受托方均不得加计扣除。委托方委托关联方开展研发活动的，受托方需向委托方提供研发过程中实际发生的研发项目费用支出明细情况。

　　【提示1】委托外部单位和个人，包括委托境外单位进行研究开发的，只有双方存在关联关系，受托方才需要向委托方提供研发费用明细。提供研发支出明细情况的目的是为了判断关联方交易是否符合独立交易原则。因此，委托关联方和委托非关联方开展研发活动，其加计扣除的研发费用归集口径仍然一致。

　　【提示2】研发费用支出明细情况为受托方实际发生的费用情况。比如，A公司2022年委托B企业研发，二者属于关联关系，假设该研发符合研发费用加计扣除的相关条件。A公司一次性支付给B企业100万元用于研发的款项。B企业实际发生费用90万元(其中按可加计扣除口径归集的费用为85万元)，利润10万元。2022年，A企业可加计扣除的金额为100×80%×100%=80万元，B企业应向A公司提供实际发生费用90万元的明细情况。

　　(二)委托境外单位研发

　　1.《财政部 税务总局 科技部关于企业委托境外研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》(财税〔2018〕64号)第一条规定，自2018年1月1日起，委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。

　　上述费用实际发生额应按照独立交易原则确定。委托境外进行研发活动应签订技术开发合同，并由委托方到科技行政主管部门进行登记。委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。

　　【提示1】企业委托境内个人(非企业员工)进行研发活动所发生的费用可以加计扣除，但委托境外个人进行研发活动所发生的费用不得加计扣除。

　　【提示2】与委托境内研发活动由受托方到科技部门进行登记不同，委托境外进行研发活动因受托方在国外，所以由委托方到科技部门进行登记。

　　【提示3】委托境外研发费用适用加计扣除政策时，以境内研发费用作为计算比例的基数，即境内发生符合条件的研发费用是委托境外研发费用适用加计扣除政策的前提。

　　比如，某企业2022年发生委托境外研发费用140万元，当年境内符合条件的研发费用为150万元。按照政策规定，委托境外研发发生的费用140万元的80%计入委托境外研发费用，即为112万元。当年境内符合条件的研发费用150万元的三分之二的部分为100万元。委托境外研发费用的80%部分(112万元)与不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分(100万元)按照孰低原则确定加计扣除，因此最终委托境外单位发生的140万元研发费用只有100万元可以按规定适用加计扣除政策。

　　2.《财政部 税务总局 科技部关于企业委托境外研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》(财税〔2018〕64号)第三条规定，企业应在第3季度(或9月份)预缴和年度申报享受优惠时，按照《企业所得税优惠政策事项办理办法》(总局公告2018年第23号印发)的规定办理有关手续，并留存备查以下资料：

　　(1)企业委托研发项目计划书和企业有权部门立项的决议文件;

　　(2)委托研究开发专门机构或项目组的编制情况和研发人员名单;

　　(3)经科技行政主管部门登记的委托境外研发合同;

　　(4)“研发支出”辅助账及汇总表;

　　(5)委托境外研发银行支付凭证和受托方开具的收款凭据;

　　(6)当年委托研发项目的进展情况等资料。

　　企业如果已取得地市级(含)以上科技行政主管部门出具的鉴定意见，应作为资料留存备查。企业对委托境外研发费用以及留存备查资料的真实性、合法性承担法律责任。

　　(三)合作及集中研发

　　1.《财政部 国家税务总局 科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税〔2015〕119号)第二条规定，企业共同合作开发的项目，由合作各方就自身实际承担的研发费用分别计算加计扣除。

　　2.《财政部 国家税务总局 科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税〔2015〕119号)第二条规定，企业集团根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额大，需要集中研发的项目，其实际发生的研发费用，可以按照权利和义务相一致、费用支出和收益分享相配比的原则，合理确定研发费用的分摊方法，在受益成员企业间进行分摊，由相关成员企业分别计算加计扣除。

　　七、会计核算

　　企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。其中研究阶段的有关支出，应当在发生时全部费用化，计入当期损益(管理费用);开发阶段的支出同时满足了规定条件的予以资本化，确认为无形资产，否则应当计入当期损益。无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时费用化，计入当期损益。研发支出具体会计处理如下：

　　1.企业发生研发支出时：

　　借：研发支出——费用化支出

　　研发支出——资本化支出

　　贷：银行存款

　　原材料

　　应付职工薪酬等

　　2.期末将费用化支出转入损益科目：

　　借：管理费用——研发费用

　　贷：研发支出——费用化支出

　　3.确认无形资产完工时：

　　借：无形资产

　　贷：研发支出——资本化支出

　　4.对于已形成无形资产的研究开发费用，从其达到预定用途的当月起摊销：

　　借：管理费用、制造费用等

　　贷：累计摊销

　　八、风险提示

　　(一)资料要准备充分

　　根据规定，有研发活动的企业享受加计扣除优惠政策需要留存众多资料。因此企业在日常工作中，要注意按要求及时收集、整理、归档留存与研发活动有关的资料，以备税务机关检查以及申报时使用。如果留存备查资料不齐全，企业就不能享受研发费用加计扣除优惠政策。

　　(二)分项目设置研发支出辅助账

　　企业应对研发费用实行专账管理，准确归集、填写年度可加计扣除的各项研发费用实际发生金额。企业应在研发项目立项时就设置研发支出辅助账，按各个研发项目归集研发费用，这样有利于企业核算各个研发项目的成本费用，也方便审核。企业研发费用各项目的实际发生额归集不准确、汇总额计算不准确的，主管税务机关有权调整其税前扣除额或加计扣除额。

　　(三)与高新技术企业认定中的研发费用区分开

　　可加计扣除的研发费用和高新技术企业认定中的研发费用虽然两者均为企业开发新技术、新产品、新工艺过程中发生的研究开发费用,但还是有所区别：

　　一是目的、用途不同，可加计扣除的研发费用用于企业享受加计扣除优惠政策;而高新技术企业研发费用用于判定企业是否符合高新技术企业条件。

　　二是归集口径不同，高新技术企业认定中的研发费用归集范围大于加计扣除的研发费用，主要体现在直接投入费用、折旧费用与长期待摊费用、委托研发费用以及其他相关费用方面。

　　三是政策依据不同，研发费用加计扣除依据《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》(总局公告2017年第40号)等文件执行，而高新技术企业认定依据《高新技术企业认定管理工作指引》(国科发火〔2016〕195号印发)执行。

　　作者注：本专题的税收政策截止2023年4月30日。