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根据目前税收法律法规规定工资薪金税前扣除存在三种情况，第一种情况一般可以据实税前扣除；第二种情况不得扣除；第三种情况为国有企业工资薪金限额扣除。现在我将结合日常工作实际特别对第三种情况进行重点分析。 第一种情况（据实扣除）： 1.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十四条规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。 前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。企业所得税法上工资薪金的范围小于会计准则职工薪酬的口径。 2、根据《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）第一条规定，关于合理工资薪金问题，《实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：（一）企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；（二）企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；（三）企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；（四）企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。（五）有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的；第二条规定，关于工资薪金总额问题，《实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的“工资薪金总额”，是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。 【注】工资未履行代扣代缴个税义务的将不得扣除。 3、根据《关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告[2012]15号）规定，企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工（劳务派遣用工条款依据国家税务总局公告2015年第34号失效）所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。 4、根据《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第34号）第二条规定，企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金，准予在汇缴年度按规定扣除。 第二种情况（不得扣除）： 总局一般认为离退休人员的工资、福利等支出与企业取得收入不直接相关，税前不得税前扣除。总局与财政部的观点没有协调一致，还有待两部门统一思想，给纳税人一个协调统一的意见。 根据《国家税务总局办公厅关于强化部分总局定点联系企业共性税收风险问题整改工作的通知》（税总办函[2014]652号）第一条规定，离退休人员的工资、福利等与取得收入不直接相关的支出的税前扣除问题，按照《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企业所得税法》）第八条及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条的规定，与企业取得收入不直接相关的离退休人员工资、福利费等支出，不得在企业所得税前扣除。 第三种情况（限额扣除）： 1、根据《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）规定，属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。 2、根据上述文件规定，如果国有企业工资薪金没有限定数额的按前两种规定处理；如果有限定数额的，实际并没有超过限定数额的也按前两种情况处理；如果有限定数额的，超过部分不得计入企业工资薪金总额（超过部分不得作为计算三项经费的扣除基数），也不得在计算企业应纳税所得额时税前扣除。
3、通过案例说明一下对国有企业工资限额扣除的理解，使其一目了然。现交待一些基础资料，A公司为某市国资委下属国有独资企业，根据2015年下发的《某市国资委关于下发2014年度市属企业负责人经营业绩考核结果和薪酬核定标准的通知》规定，2014年企业负责人年薪分配方案，A公司工资薪金限额考核人员为集团总部高级管理人员9人，不涉及下属公司人员，分为基本薪酬和绩效薪酬两部分构成，基本薪酬为正常按月发放的工资，绩效薪酬是根据年终经审计的财务报告计算出来的相关指标与年初报送的考核指标对比最终计算出绩效薪酬。另外需要说明的是现在国有企业基本不存在超标的可能，每年发放完绩效薪酬奖金后国资委均要派第三方中介机构（一般为会计师事务所）实地到考核企业专项审计，并最终将审计结果报送给国资委，还有谁敢这么做呢。下表为国资委批复的2014年度企业负责人年薪分配方案：
【案例1】实际发放工资每个人均小于或等于限定数额，并已按规定代扣代缴个人所得税，可按实际发放工资薪金据实扣除。
【案例2】实际发放工资薪金总额每个人有多有少，总额大于限定数额，并已按规定代扣代缴个人所得税，个人超限额部分不得扣除。下表当中实际发放总额较限额数超8.58万元，但纳税调增金额应为15.6万元。
【案例3】实际发放工资总额小于等于限定数额，但各别人有超标情况。下表当中实际发放总额虽然较限额数少3.12万元，但纳税调增金额为7.8万元。 通过以上案例可以看出对国有企业工资限额扣除纳税调整不仅要看总额是否有超标，更要逐一核对每个人是否有超标情况。虽然总额不超标但个人有超标的也要做纳税调增处理，同时超标部分也不得计入税法上的工资总额。 作者，赵东方，注册税务师，个人微信号13941382816. |
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