财会便函[2023]61号 财政部会计司关于就国际会计准则理事会发布的具有权益特征的金融工具征求意见稿公开征求意见的函

　　三、征求意见稿具体问题

　　1.问题1——相关法律法规的影响(《国际会计准则第32号》第15A段及其应用指南第AG24A段至第AG24B段)IASB建议澄清：

　　(1)企业在对金融工具或其组成部分进行分类时，仅考虑由法律法规可强制执行且在相关法律或法规所产生的权利和义务之外的合同权利和合同义务(第15A段);和

　　(2)企业在对金融工具或其组成部分进行分类时，应整体考虑不单是由法律法规产生，而是对相关法律法规所产生的权利或义务进行额外补充的合同权利或义务(应用指南第AG24B段)。

　　结论基础第BC12段至第BC30段解释了IASB提出这些建议的理由。

　　您是否同意这些建议?理由是什么?如果您不同意其中的任何建议，请解释您的建议及理由。

　　2.问题2——以企业自身权益工具结算(《国际会计准则第32号》第16段、第22段、第22B段至第22D段，及其应用指南第AG27A段和第AG29B段)

　　IASB建议通过规定以下要求，以澄清何时满足《国际会计准则第32号》第16(2)②段中的固定换固定条件，即：企业每项自身权益工具交换对价的金额必须以企业的功能货币计价，并且：(1)固定(在任何情况下都不会改变);或

　　(2)仅因以下原因而变化：

　　①维持性调整，该调整要求企业在与现有股东同等或更小的程度上保护未来股东的相对经济利益;和/或

　　②时间流逝调整，该调整是预先确定的且仅随时间流逝而变化，其效果是在初始确认时固定交换每份企业自身权益工具的对价金额的现值(第22B段至第22C段)。

　　IASB还建议澄清，如果衍生工具允许一方在两类或多类企业自身权益工具之间选择进行结算，则企业应当考虑其可能在结算时交付的每一类自身权益工具是否满足固定换固定的条件。当且仅当所有可供选择的结算方式都满足固定换固定条件时，此类衍生工具才是权益工具(应用指南第AG27A(b)段)。

　　IASB进一步建议澄清，将来须用或可用固定数量的一类企业自身非衍生权益工具交换固定数量的另一类企业自身非衍生权益工具来结算的合同为权益工具(第22D段)。

　　结论基础第BC31段至第BC61段解释了IASB对这些建议的理由。

　　您是否同意这些建议?理由是什么?如果您不同意其中的任何建议，请解释您的建议及理由。

　　3.问题3——回购企业自身权益工具的义务(《国际会计准则第32号》第23段，及其应用指南第AG27B段至第AG27D段)

　　IASB建议澄清：

　　(1)《国际会计准则第32号》中关于包含企业回购自身权益工具义务的合同的要求，也适用于将通过交付可变数量的另一类企业自身权益工具进行结算的合同(第23段)。

　　(2)在初始确认回购企业自身权益工具的义务时，如果企业尚未获得与该义务相关的权益工具所有权相关的权利和回报，则该权益工具将继续被确认。因此，金融负债的初始金额将从非控制性权益或已发行股本以外的权益组成部分中扣除(应用指南第AG27B段)。

　　(3)企业应当对金融负债的初始和后续计量采用相同的方法，即：按回售金额的现值计量负债，不考虑合同对手方行使回售权的可能性和预计时间(第23段)。

　　(4)重新计量金融负债的任何利得或损失，在损益中确认(第23段)。

　　(5)如果包含企业回购自身权益工具义务的合同到期未交付：

　　①金融负债的账面价值将从金融负债中扣除，并计入与金融负债初始确认时从中扣除的同一权益组成部分中。

　　②之前因重新计量金融负债而确认的任何利得或损失，不得在损益中转回。但是，企业可将累计利得或损失从留存收益转出，计入其他权益组成部分中(应用指南第AG27C段)。

　　(6)以总额实物结算(对价与自身权益工具进行交换)的企业自身权益工具的签出看跌期权和远期购买合约，应当按总额列示(应用指南第AG27D段)。

　　结论基础第BC62段至第BC93段解释了IASB对这些建议的理由。

　　您是否同意这些建议?理由是什么?如果您不同意其中的任何建议，请解释您的建议及理由。

　　4.问题4——或有结算条款(《国际会计准则第32号》第11段、第25段、第25A段、第31段、第32A段，及其应用指南第AG28段和第AG37段)

　　IASB建议澄清：

　　(1)一些附有或有结算条款的金融工具，是包含负债和权益成分的复合金融工具(第25段和第32A段);

　　(2)或有结算条款产生的金融负债(或复合金融工具的负债成分)的初始计量和后续计量，不考虑或有事项发生或不发生的概率和预计时间(第25A段);

　　(3)即使复合金融工具的权益成分的初始账面价值为零，发行方自主决定的付款也应当在权益中确认(第32A段和应用指南第AG37段);

　　(4)“清算”一词是指企业永久停止其经营后开始的程序(第11段);和

　　(5)根据《国际会计准则第32号》第25(1)段，对合同条款是否“几乎不具有可能性”的评估需要根据具体事实和情况进行判断，而不是仅仅基于或有事项发生的概率或可能性(应用指南第AG28段)。

　　结论基础第BC94段至第BC115段解释了IASB对这些建议的理由。

　　您是否同意这些建议?理由是什么?如果您不同意其中的任何建议，请解释您的建议及理由。

　　5.问题5——股东自主决定权(《国际会计准则第32号》应用指南第AG28A段至第AG28C段)

　　IASB建议：

　　(1)澄清企业是否拥有无条件避免交付现金或其他金融资产(或以其他导致其成为金融负债的方式结算该金融工具)的权利，取决于产生股东自主决定权的事实和情况。评估股东决策是否被视为企业决策，需要进行判断(应用指南第AG28A段)。

　　(2)说明企业在作出评估时须考虑的因素，即：

　　①股东决策是否在性质上是例行性的，即是否是在企业的正常经营活动过程中作出的;

　　②股东决策是否与将由企业管理层发起的交易或提出的行动有关;

　　③不同类别的股东是否将从股东决策中获得不同的利益;和

　　④股东决策权的行使，是否将使得股东能够要求企业以现金或其他金融资产回购其股份(或支付其股份回报)(或以其他导致其成为金融负债的方式结算该金融工具)(应用指南第AG28A(a)至(d)段)。

　　(3)就应用这些因素提供指引(应用指南第AG28B段)。

　　结论基础第BC116段至第BC125段解释了IASB对这些建议的理由。

　　您是否同意这些建议?理由是什么?如果您不同意其中的任何建议，请解释您的建议及理由。

　　6.问题6——金融负债和权益工具之间的重分类(《国际会计准则第32号》第32B段至第32D段，及其应用指南第AG35A段)

　　IASB建议：

　　(1)增加一项禁止在初始确认后对金融工具进行重分类的一般要求，除非适用《国际会计准则第32号》第16E段或合同安排的实质因合同安排之外的情况改变而发生变化(第32B段至第32C段)。

　　(2)明确规定如果合同安排的实质因合同安排之外的情况改变而发生变化，则企业应当：

　　①自情况改变之日起采用未来适用法对金融工具进行重分类。

　　②从权益工具重分类为金融负债的，以重分类日该金融负债的公允价值计量。重分类日权益工具的账面价值和金融负债的公允价值之间的差额，在权益中确认。

　　③从金融负债重分类为权益工具的，以重分类日该金融负债的账面价值计量。重分类时不确认利得或损失(第32D段)。

　　(3)提供要求进行重分类的合同安排之外情况改变的示例(应用指南第AG35A段)。

　　结论基础第BC126段至BC164段解释了IASB对这些建议的理由。

　　您是否同意这些建议?理由是什么?如果您不同意其中的任何建议，请解释您的建议及理由。

　　自情况改变之日起对金融工具进行重分类的建议，是否会引起任何实际困难?如有，请说明这些实际困难及其可能出现的情况。

　　7.问题7——披露(《国际财务报告准则第7号》第1段、第3段、第12E段、第17A段、第20段、第30A段至第30J段，及第B5A段至第B5L段)

　　IASB建议：

　　(1)扩大《国际财务报告准则第7号》的目标，以使财务报表使用者能够了解企业的融资方式及其所有权结构，包括报告日发行的金融工具对所有权结构的潜在稀释(第1段)。

　　(2)从《国际财务报告准则第7号》第3(1)段中，删除对符合《国际会计准则第32号》中权益工具定义的衍生工具的参照。

　　(3)将《国际会计准则第1号》第80A段和第136A段移至《国际财务报告准则第7号》。这些段落列示了根据《国际会计准则第32号》第16A段至第16B段和/或第16C段至第16D段分类为权益的金融工具的披露要求(第12E段和第30I段)。IASB还建议扩展第80A段，以涵盖合同安排的实质因合同安排之外情况改变而发生变化的重分类。

　　(4)修订《国际财务报告准则第7号》第20(1)①段，要求企业在每个报告期间，与其他金融负债的利得或损失分开，披露包含支付金额基于企业业绩或净资产变动的合同义务的金融负债的利得或损失。

　　(5)在《国际财务报告准则第7号》中纳入对复合金融工具的披露要求(第17A段)。

　　IASB建议要求企业披露以下信息：

　　(1)因金融负债和权益工具而对企业清算时产生的偿付要求的性质和优先权(第30A段至第30B段);

　　(2)同时具有金融负债和权益特征的金融工具的条款和条件(第30C段至第30E段和第B5B段至第B5H段);

　　(3)随着时间的流逝而生效或不再有效的条款和条件(第30F段);

　　(4)普通股的潜在稀释(第30G段至第30H段和第B5I段至第B5L段);和

　　(5)包含回购企业自身权益工具义务的工具(第30J段)。

　　结论基础第BC170段至第BC245段解释了IASB对这些建议的理由。

　　您是否同意这些建议?理由是什么?如果您不同意其中的任何建议，请解释您的建议及理由。

　　8.问题8——归属于普通股股东的金额的列示(《国际会计准则第1号》第54段、第81B段及第107段至第108段)

　　IASB建议修订《国际会计准则第1号》，要求企业提供有关归属于普通股股东的金额的额外信息。IASB建议的修订是：

　　(1)财务状况表中，分开列报归属于母公司普通股股东的已发行股本及储备(reserves)与归属于母公司其他所有者的已发行股本及储备(第54段);

　　(2)综合收益表中，反映归属于母公司所有者的损益和其他综合收益在母公司普通股股东和其他所有者之间的分配(第81B段);

　　(3)在权益变动表中调节的权益组成部分，包括各类普通股资本和各类其他投入权益(第108段);和

　　(4)将与普通股股东有关的股利金额与企业其他所有者有关的股利金额分开列报(第107段)。

　　结论基础第BC246段至BC256段解释了IASB对这些建议的理由。

　　您是否同意这些建议?理由是什么?如果您不同意其中的任何建议，请解释您的建议及理由。

　　要求在母公司的普通股股东和其他所有者之间分配已发行股本和储备的建议，是否将在确定所要求的金额方面产生任何实际困难?如是，请说明可能存在的困难，并具体说明进一步的指引将有所帮助的领域。

　　9.问题9——衔接规定(《国际会计准则第32号》第97U段至第97Z段)

　　IASB建议，要求企业通过重述比较信息追溯应用所建议的修订(完全追溯法)。然而，为最大程度地降低成本，即使企业选择或被要求在其财务报表中列报超过一个比较期间，IASB建议不要求重述超过一个比较期间的信息。

　　对于已采用国际财务报告会计准则的企业，IASB建议：

　　(1)如果企业追溯应用《国际财务报告准则第9号——金融工具》中的实际利率法不切实可行的(遵循《国际会计准则第8号——会计政策、会计估计变更和差错》相关定义)，则要求企业将过渡日的公允价值作为该日金融负债的摊余成本(第97X段);

　　(2)如附有或有结算条款的复合金融工具的负债成分在首次执行日已不再处于未清偿状态，则不要求企业将负债成分与权益成分分开(第97W段);

　　(3)要求企业在包含首次执行日的报告期间内，披露因首次执行修订而导致的任何分类变化的性质和金额(第97Z段);

　　(4)提供对《国际会计准则第8号》第28(6)段定量披露的衔接规定豁免(第97Y段);和

　　(5)对企业首次执行修订的年度期间内发布的中期财务报表，没有与《国际会计准则第34号——中期财务报告》相关的特殊过渡要求。

　　对于首次采用国际财务报告会计准则的企业，IASB建议不提供额外的过渡要求。

　　结论基础第BC262段至第BC270段解释了IASB对这些建议的理由。

　　您是否同意这些建议?理由是什么?如果您不同意其中的任何建议，请解释您的建议及理由。

　　有关追溯应用的修订建议，是否会引致任何其他需要后见之明的情况?如是，请说明需要后见之明的案例和情况。

　　10.问题10——符合条件的子公司的披露要求(《国际财务报告准则第XX号》第54段、第61A段至第61E段和第124段)

　　IASB对会计准则草案《国际财务报告准则第XX号——非公共受托责任子公司的披露》提出修订建议，并将于征求意见稿中的建议定稿前发布。

　　《国际财务报告准则第XX号》将允许符合条件的子公司，在简化披露的情况下采用国际财务报告准则中的确认、计量和列报要求。

　　根据IASB商定的简化披露的原则，IASB建议从《国际财务报告准则第7号》的修订建议中选择适当的披露要求。

　　第BC257段至第BC261段解释了IASB选定披露的理由。

　　您是否同意这些建议?理由是什么?如果您不同意其中的任何建议，请在考虑第BC258段中描述的简化披露原则的情况下，解释您的建议及理由。