【内容提要】 根据国际税收协定的一般规定,缔结税收协定一方的居民从另一方取得的符合协定规定条件的所得项目后,在另一方可以享受协定税率优惠。为了利用税收协定,一些跨国公司会在一些避税地设立“导管公司”,如英属维尔京群岛、毛里求斯、开曼等地,以享受当地与其他国家或地区的税收协定。这些地方共同的特点是对来源于其境外的收入不征税或税率极低,可以达到逃避或减少税收、转移或累积利润的目的。目前,我国已与90多个国家或地区签订了税收协定和安排,同时,随着我国经济开放程度的不断加深,外国企业在我国的投资范围和领域不断扩大,跨国公司利用我国对外签订的税收协定逃避税款的情况也越来越多,严重损害了国家的税收利益。自国家税务总局于2009年发布《关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》(国税函〔2009〕601号,以下简称601号文件)开始,国家税务总局制定了一系列文件,建立了执行税收协定的“受益所有人”制度,对防止税收协定被滥用而导致的税款流失起到了重要作用。本文试从基层税务机关执行该制度的角度出发,以市花都区国税局的实践情况为例,对现行的受益所有人制度进行初步的探讨。 601号文规定了受益所有人判定的基本原则,主要内容包括对导管公司进行定义,判定受益所有人应当考虑的标准,并强调判断受益所有人资格应当从“避免双重征税和防止偷漏税的税收协定”目的出发、按照“实质重于形式”的原则进行判断。30号公告除对601号文件的部分规定进行细化外,还明确了股息待遇“安全港”制度和否定受益所有人资格的权限在省级税务机关等;165号文则特别明确了中港税收安排下受益所有人资格问题。 (二)花都区国税局“受益所有人制度”执行情况 按所得类型来看,申请享受股息协定待遇10份,占71.43%;利息1份,占7.14%;特许权使用费2份,占14.29%;财产转让收益1份,占7.14%。 按申请人所在国家或地区分布情况看,香港的10份,占71.43%;澳门的1份,占7.14%;韩国的1份,占7.14%,毛里求斯2分,占14.29%。其中,香港、毛里求斯对来源于其境外的所得均不征税,属于避税地,上文提到的因未按要求补正受益所有人证明资料而做出不予受理决定的7份申请,全部属于这两个地区。 二、基层税务机关执行“受益所有人”制度过程中存在的问题 同时,601号文件和30号公告都明确规定,并非申请人符合以上一条或几条情况就一定不具备受益所有人资格,而是应“结合具体案例的实际情况进行分析和判定”。但在基层税务机关的实际操作中,这些规定太过原则化,难以具体执行。 以花都区国税局近期受理的一份税收协定待遇申请为例。非居民企业M公司注册地在毛里求斯,其股东为同样注册在毛里求斯的A私募基金。M公司持有花都区B企业8%的股份,在B企业2013年4月做出分配利润的决议后,M公司申请享受中国和毛里求斯之间税收协定的股息条款。税务机关审核M公司提交的资料后,发现了以下情况: 其二,M公司除持有B公司的股份外,没有其他财产和经营活动,符合上述不利因素二。 其三,M公司注册资金为1美元,投资B公司的资本通过向其母公司A基金的借款(无息)获得。该公司董事会成员6人,其中4人由其母公司指派并在母公司任职,2人为毛里求斯当地中介机构人员(按当地法律规定,该类公司须有2名本地人担任公司董事)。M公司除董事会成员外,没有其他雇员,也没有固定场所。所有日常事务委托毛里求斯C公司处理。作为一个单纯从事投资业务的企业,并不需要太大规模和太多人员,因此,其资产、规模、人员配置与其所得是否匹配就存在较大争议。 其四,M公司章程规定,M公司董事会具有对本公司资产和所有事项的完全处置权,同时该公司董事会决议显示该公司向母公司借款、向B企业投资均由董事会决定。不符合上述不利因素四。 其五,毛里求斯对来源于其境外的所得不征税。符合不利条件五。 鉴于以上情况。由于税法规定的过于原则化,对于M公司是否具备“受益所有人”资格,税务机关内部往往会产生不同的意见,不同税务人员的判断结果大相径庭,再加之税务机关之间的信息交流不畅,难免产生不同税务机关对同一类型申请人的判定结果不一致的情况,严重影响了税法执行的一致性和统一性。 |
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